El desempeño de la auditoría interna del gobierno en la nueva Ley Federal de Licitaciones de Brasil (LEI N° 14.133/2021)

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ARTÍCULO ORIGINAL

RIBEIRO, Renor Antonio Antunes [1]

RIBEIRO, Renor Antonio Antunes. El papel de la auditoría interna gubernamental en la nueva ley de licitaciones federal brasileña (LEY N ° 14.133 / 2021). Revista Científica Multidisciplinar Núcleo do Conhecimento. Año. 06, Ed. 09, Vol. 07, págs. 55-77. Septiembre 2021. ISSN: 2448-0959, Enlace de acceso: https://www.nucleodoconhecimento.com.br/administracion-de-empresas/licitaciones-federal-brasilena

RESUMEN

Con el advenimiento de la nueva ley de licitación, se adoptaron varias pautas para el control interno, con la adopción del modelo de tres líneas. Por lo tanto, es esencial actuar correctamente por parte de los órganos de segunda y tercera línea para la rendición de cuentas de la gestión y para la lucha contra la corrupción. Sin embargo, la ley tiene inexactitudes y omisiones en relación con el papel de las Auditorías Internas singulares – AUDIN de las entidades de la administración municipal y fundacional. Debido al monto del AUDIN y la materialidad de los recursos públicos supervisados por los auditores internos de estos organismos, la cuestión principal es conocer el rol de las unidades de auditoría interna ante la Ley N° 14.133/2021 (nueva ley de licitaciones). De hecho, el objetivo general es conocer el rol de las singulares unidades de auditoría interna de la administración pública federal, en relación con la Ley N° 14,133/2021, más específicamente en lo que respecta a los artículos: 169, III; 8º, § 3º; 19, VI y 141, § 1 de la nueva ley de licitación. La metodología consiste en una investigación descriptiva basada en fuentes secundarias y enfoque cualitativo para analizar la legislación que se ocupa del sistema de control interno, el modelo de tres líneas y la auditoría interna del gobierno. Como principales resultados y conclusiones, tenemos que las auditorías internas únicas de la administración municipal y fundacional, basadas en la legislación federal brasileña, la literatura y las declaraciones de posicionamiento del IIA, están siempre en la tercera línea y tienen el papel de proporcionar evaluación y consultoría en sus respectivas organizaciones, de una manera que está compitiendo con el Compton de la Unión – CGU.

Palabras clave: licitación, auditoría, interna, control, derecho.

1. INTRODUCCIÓN

Este es el análisis del papel de las unidades de auditoría interna ante la Ley N° 14.133/2021 (nueva ley de licitaciones), basado en la literatura, los estándares internacionales y la legislación brasileña sobre el sistema de control interno, el modelo de tres líneas y la auditoría interna del gobierno.

La relevancia del tema está relacionada con el papel de la auditoría interna del gobierno para la rendición de cuentas del gasto público y la prevención y el control de la corrupción, según lo establecido en la Constitución Federal de Brasil de 1988 y las normas vigentes, considerando el número de entidades de administración indirecta y la materialidad de los recursos públicos involucrados, que deben ser administrados y supervisados de manera efectiva. De acuerdo con la Ley N° 10.180/2001 y el Decreto N° 3.951/2000, el Comptto-General de la Unión ocupa la función de órgano central del Sistema de Control Interno -SCI, con las demás Unidades de Auditoría Interna del Gobierno – UAIG actuando como órganos auxiliares. En la estructura de cada órgano de administración indirecta, que abarca a los organismos reguladores, fundaciones, municipios, universidades. Institutos federales, tenemos al menos una UAIG actuando en tercera línea para la buena y regular aplicación de los recursos públicos a favor de la sociedad. Por lo tanto, delimitar el papel a desempeñar en las UAIG es fundamental para el buen funcionamiento de la SCI.

En la nueva ley brasileña de licitaciones, la expresión “control interno” se utiliza para referirse tanto a la segunda como a la tercera línea, lo que puede generar futuros conflictos de competencias y acciones equivocadas de las auditorías internas en las actividades de gestión y gobernanza. Por otra parte, de acuerdo con el artículo 169, inciso III de esta ley, la tercera línea está integrada tanto por el órgano central de control interno, como por el tribunal de cuentas, un órgano de control externo, que puede caracterizar un error conceptual en relación con el modelo de las tres líneas del Instituto de Auditores Internos – IIA (IIA, 2020).

Este trabajo se justifica por la necesidad de establecer la actuación de los órganos de control interno, tanto en la segunda como en la tercera línea, en cada mención del texto legal, con el fin de evitar conflictos, solapamientos de acciones o incluso la pérdida de independencia de la auditoría interna gubernamental.

El objetivo es conocer el rol, en su caso, de las singulares unidades de auditoría interna de la administración pública federal, en relación con la Ley N° 14,133/2021, más específicamente respecto de los artículos: 169, III; 8º, § 3º; 19, VI y 141, § 1 de la nueva ley de licitación.

Por lo tanto, haremos una investigación descriptiva, basada en fuentes secundarias y enfoque cualitativo, para alinear el papel de la auditoría interna con las mejores prácticas y disposiciones de la legislación pertinente, con el fin de enmarcar la actividad de auditoría interna y gestión en sus atribuciones adecuadas. Dado que las disposiciones contenidas en la Ley N° 14.133/2021 no parecen ser suficientes para definir el rol de la auditoría interna gubernamental en la gestión de licitaciones y contratos, será necesario recurrir no solo a lo dispuesto en la Ley N° 14.133/2021, en la que se menciona el control, sino también a la literatura y base regulatoria federal relacionada con el sistema de control interno, la actividad de auditoría interna del gobierno y el modelo de las tres líneas de defensa.

De hecho, plantearemos algunos conceptos de la literatura sobre el tema, además de conceptualizar el sistema de control interno de acuerdo con la legislación brasileña, que abarca la Constitución Federal brasileña y otras disposiciones legales. A continuación, hablaremos sobre el modelo de las 3 líneas en la legislación federal, basado en el modelo de las tres líneas del Instituto de Auditores Internos – IIA (2020), y sobre las similitudes y diferencias de auditoría y control. Finalmente, concluiremos el tema, con el fin de ofrecer una interpretación de las disposiciones de la nueva ley de licitaciones a partir de los conceptos ya abordados en la literatura, legislación vigente y publicaciones del IIA respecto al rol de la auditoría interna en el sistema de control interno.

2. DESARROLLO TEÓRICO/FUNDAMENTO

Las disposiciones sobre el desempeño de la auditoría interna y sobre el sistema de control interno establecido en las normas IIA y COSO fueron incorporadas por la legislación brasileña más reciente, que reprodujo el modelo de las tres líneas de defensa en varios dispositivos, incluidas las definiciones sobre gestión de riesgos, gobernanza y controles internos. En este sentido, hablaremos de los principales conceptos adoptados por la literatura y los estándares internacionales, para luego analizar las disposiciones legales sobre el tema.

El papel de la auditoría interna es evaluar el funcionamiento y la eficacia de los controles internos de una organización, controles que son acciones o medios para verificar que las actividades se están llevando a cabo según lo planeado. Maia (2005) sostiene que el sistema de control interno contribuye a la excelencia organizacional con COSO (2013) como referencia para la estructura de control interno. Para De Oliveira (2014), el sistema de control interno es el conjunto de controles internos de una organización, y los controles internos son acciones o procedimientos para garantizar que las actividades se lleven a cabo de acuerdo con la planificación.

A su vez, le interesa a la auditoría interna evaluar el buen funcionamiento de los controles internos. En esta estela, Filho (2008) destaca el papel de la auditoría interna en la evaluación de los controles internos:

A diferença conceitual entre Sistema de Controle Interno, Controle Interno e Auditoria Interna resume-se no seguinte: Sistema é o funcionamento integrado dos Controles Internos; Controle Interno é o conjunto de meios de que se utiliza uma entidade pública para verificar se suas atividades estão se desencadeando como foram planejadas; e Auditoria Interna é uma técnica utilizada para checar a eficiência do Controle Interno (FILHO, 2008, p. 201).

En cuanto a las normas internacionales sobre el papel de la auditoría interna en el sistema de control interno, el Instituto de Auditores Internos – IIA (2009, p. 1) publicó la declaración de posicionamiento denominada “O papel da auditoria interna no gerenciamento de riscos corporativo”, que trata de las actividades que puede asumir la auditoría interna.

Además, la declaración de posicionamiento del IIA (2013, p.1) titulada “As três linhas de defesa no gerenciamento eficaz de riscos e controles” estableció el papel de la auditoría interna dentro del modelo de defensa de tres líneas. El modelo se actualizó en 2020, y se llamó el “Modelo das três linhas do IIA 2020” (IIA, 2020, p.1). De acuerdo con el modelo actual, el papel del auditor interno proporciona “evaluación y asesoramiento independientes y objetivos sobre la adecuación y eficacia de la gobernanza y la gestión de riesgos” (IIA, 2020, p. 3).

Una vez que se presenten los conceptos sobre el sistema de control interno y el papel de las auditorías internas, trataremos el sistema de control interno y el papel de la auditoría interna del gobierno en la administración pública del Poder Ejecutivo Federal brasileño.

2.1 EL SISTEMA DE CONTROL INTERNO SEGÚN LA LEGISLACIÓN BRASILEÑA

En los siguientes puntos, conceptualizaremos el sistema de control interno, de acuerdo con los dictados de la legislación vigente, a saber, la Constitución Federal de Brasil de 1988 (BRASIL, 1988), la Ley 4.320/64 (BRASIL, 1964), el Decreto Ley 200/67 (BRASIL, 1967), la Ley 10.180/01 (BRASIL, 2001), el Decreto Nº 3.591/2000 (BRASIL, 2000), la Instrucción Normativa de la CGU Nº 03/2017 (BRASIL, 2017a) y la Instrucción Normativa de la CGU N° 08/2017 (BRASIL, 2017b).

2.1.1 EL SISTEMA DE CONTROL INTERNO SEGÚN LA CONSTITUCIÓN FEDERAL, LA LEY 4.320/64 Y EL DECRETO LEY 200/67

El sistema de control interno en la administración pública brasileña fue positivo en la Constitución Federal de 1988, a través de los artículos 31, 70 y 74. En el caso de los municipios, el artículo 31 establece que el sistema de control interno ejercerá la supervisión del municipio, en los siguientes términos:

Art. 31. A fiscalização do Município será exercida pelo Poder Legislativo Municipal, mediante controle externo, e pelos sistemas de controle interno do Poder Executivo Municipal, na forma da lei (grifos nossos).

§1º O controle externo da Câmara Municipal será exercido com o auxílio dos Tribunais de Contas dos Estados ou do Município ou dos Conselhos ou Tribunais de Contas dos Municípios, onde houver (BRASIL, 1988).

En el caso de la Unión, la supervisión se llevará a cabo en un amplio espectro de actividades, que abarcará operaciones, activos, finanzas y presupuesto, tanto por el sistema de control interno de los poderes Ejecutivo, Legislativo y Judicial, como por el control externo, que ejerce el Poder Legislativo en las tres competencias, con la ayuda del Tribunal de Cuentas:

Art. 70. A fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial da União e das entidades da administração direta e indireta, quanto à legalidade, legitimidade, economicidade, aplicação das subvenções e renúncia de receitas, será exercida pelo Congresso Nacional, mediante controle externo, e pelo sistema de controle interno de cada Poder. (BRASIL, 1988, grifos nossos)

Cabe destacar que, en el caso del Poder Legislativo, el sistema de control interno y externo existe dentro del mismo Poder, ejerciéndose el primero en la función administrativa y el segundo en el ámbito de sus cámaras (Cámara de Representantes y Senado Federal). De hecho, cada Potencia mantendrá un sistema integrado de control interno para evaluar la ejecución de los presupuestos directamente o mediante transferencias de recursos a otras entidades, los resultados de cumplimiento y gestión, además del control de las operaciones de crédito, garantías y garantías, según lo dispuesto en el artículo 74:

Art. 74. Os Poderes Legislativo, Executivo e Judiciário manterão, de forma integrada, sistema de controle interno com a finalidade de:

I – Avaliar o cumprimento das metas previstas no plano plurianual, a execução dos programas de governo e dos orçamentos da União;

II – Comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto à eficácia e eficiência, da gestão orçamentária, financeira e patrimonial nos órgãos e entidades da administração federal, bem como da aplicação de recursos públicos por entidades de direito privado;

III – Exercer o controle das operações de crédito, avais e garantias, bem como dos direitos e haveres da União;

IV – Apoiar o controle externo no exercício de sua missão institucional.

§1º Os responsáveis pelo controle interno, ao tomarem conhecimento de qualquer irregularidade ou ilegalidade, dela darão ciência ao Tribunal de Contas da União, sob pena de responsabilidade solidária. (BRASIL, 1988, grifos nossos)

Según la Ley 4.320/64, el control interno estaba relacionado, en su artículo 76, con el Poder Ejecutivo, y la verificación de la legalidad de los actos, de conformidad con el artículo 77, puede ser previa, concomitante y posterior (BRASIL, 1964). A su vez, el Decreto Ley 200/67 no se refiere a la expresión “control interno”, que se refiere únicamente al “control”, que, según el artículo 13, a nivel federal, “debe ejercerse en todos los niveles y en todos los órganos” (BRASIL, 1967). El control, mediante el Decreto Ley 200/67, también puede ejercerse mediante supervisión ministerial, de acuerdo con los artículos 20 y 21, que puede contar con el apoyo de los órganos centrales, que cubren el control financiero, en el artículo 22 y de una Inspección General de Finanzas en cada ministerio, en el artículo 23, punto II. En la administración indirecta, de conformidad con el artículo 26, párrafo único, punto “b”, la supervisión ministerial se ejerce con la designación, por el Ministro, de representantes en los órganos de control (BRASIL, 1967).

Cabe señalar que el Proyecto de Enmienda Constitucional Nº 45 de 2009, que añadiría el punto XXIII al artículo 37 de la Constitución Federal del Brasil, que tiene sobre las actividades del sistema de control interno e incluye las funciones de defensor del pueblo, contraloría, auditoría gubernamental y corrección, realizadas por órganos de carácter permanente, se presenta, según se consulta en el sitio web del Senado Federal[2].

2.1.2 EL SISTEMA DE CONTROL INTERNO SEGÚN LA LEY 10.180/2001, DECRETO N° 3.591/2000, EN CGU N° 03/2017 E EN CGU N° 08/2017

El sistema de control interno, descrito en la Constitución Federal del Brasil de 1988, fue regulado inicialmente por la Medida Provisional Nº 480 de 27 de abril de 1994[3], que organiza y disciplina los sistemas de control interno y planificación y presupuesto del poder ejecutivo y prevé otras medidas. Fue reeditado en numerosas ocasiones entre 1994 y 2001, y finalmente convertido en Ley Nº 10.180/2001, que definió, en su artículo 22, a la Secretaría de Control Interno – SFC del Compttorio General de la Unión – CGU como el órgano central del sistema de control interno, cuyas técnicas abarcan la actividad de auditoría y supervisión gubernamental (BRASIL, 2001). Vale la pena mencionar que la actividad de auditoría gubernamental interna de la CGU es llevada a cabo por la Secretaría Federal de Control Interno – SFC, ubicada en Brasilia, así como por las Unidades Regionales de la CGU en todos los estados de la federación brasileña, que comprende las actividades de evaluación del logro de las metas previstas en el plan plurianual, la implementación de programas y presupuestos gubernamentales de la Unión, así como la evaluación de la gestión de los administradores públicos federales (BRASIL, 2001).

Además del SFC (que realiza la actividad de auditoría interna del órgano central) y las Unidades Regionales de la CGU, el sistema de control interno incluye los órganos sectoriales, como los órganos de control interno del Ministerio de Relaciones Exteriores, el Ministerio de Defensa, la Procuraduría General de la República y la Casa Civil. Cabe destacar que las Unidades de Auditoría Interna del Gobierno – UAIGS no fueron mencionadas en el sistema de control interno de la Ley 10.180/01, y el quinto párrafo establece que “las agencias sectoriales están sujetas a la orientación normativa y supervisión técnica del órgano central del Sistema”, sin mencionar a las UAIGs (BRASIL, 2001).

Así, además de la SFC/CGU y Regional, el Sistema de Control Interno del Poder Ejecutivo Federal brasileño está compuesto por las Secretarías de Control Interno – CISETs de la Presidencia de la República, el Procurador General de la Unión, el Ministerio de Relaciones Exteriores, el Ministerio de Defensa y sus respectivas Unidades sectoriales. El artículo 15 del Decreto Nº 3.591/2000 incluyó las Auditorías Internas de la administración indirecta en el ámbito de aplicación de la SFC/CGU, de la siguiente manera:

Art. 15. As unidades de auditoria interna das entidades da Administração Pública Federal indireta vinculadas aos Ministérios e aos órgãos da Presidência da República ficam sujeitas à orientação normativa e supervisão técnica do Órgão Central e dos órgãos setoriais do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal, em suas respectivas áreas de jurisdição (BRASIL, 2000).

Por lo tanto, de acuerdo con el Decreto 3.591/2000, que fue publicado incluso antes de la Ley 10.180/2001, le inciso a la CGU y a los CISETs ejercer la supervisión técnica y la orientación normativa de las auditorías internas de administración indirecta (BRASIL, 2000).

La Instrucción Normativa CGU N° 03/2017, además de reconocer que el modelo de las tres líneas o capas de defensa ya estaba definido desde el Decreto Ley N° 200/1967, destaca que el control interno se aplica en todos los niveles y en todos los órganos y entidades, en los siguientes términos:

As diretrizes para o exercício do controle no âmbito do Poder Executivo Federal (PEF) remontam à edição do Decreto-Lei nº 200, de 25 de fevereiro de 1967, que, ao defini-lo como princípio fundamental para o exercício de todas as atividades da Administração Federal, aplicado em todos os níveis e em todos os órgãos e entidades, segmentou-o em três linhas (ou camadas) básicas de atuação na busca pela aplicação eficiente, eficaz e efetiva dos recursos. Como consequência, verifica-se que o controle é exercido em diversos ambientes normativos e culturais, quais sejam: a gestão operacional; a supervisão e o monitoramento; e a auditoria interna (BRASIL, 2017a).

Así, en IN CGU Nº 03/2017 destaca que el sistema de control interno es aplicable a todos los niveles y en todas las entidades y está relacionado con el modelo de las tres líneas, desde 1967. Sin embargo, en virtud de la Ley N° 10.180/2001, el IN CGU N° 03/2017 reprodujo las disposiciones relativas al Sistema de Control Interno, con el fin de estructurarlo con el SFC/CGU ocupando la posición de órgano central del sistema y teniendo como órganos sectoriales a los CISETs. A su vez, se definieron como organismos auxiliares a la ciencia las auditorías internas individuales de los órganos y entidades del Poder Ejecutivo Federal (Audin) y del Departamento Nacional de Auditoría del Sistema Único de Salud – Denasus del Ministerio de Salud se definieron como órganos auxiliares del SCI (BRASIL, 2017a).

El Manual de orientación técnica de la actividad de auditoría interna gubernamental del Poder Ejecutivo Federal, publicado a través de la Instrucción Normativa CGU N° 08/2017, tenía por objeto

a orientar tecnicamente os órgãos e unidades que integram o Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal (SCI) e as auditorias internas singulares dos órgãos e entidades do Poder Executivo Federal (Audin) sobre os meios de operacionalizar os conteúdos constantes do Referencial Técnico (BRASIL, 2017b).

El Manual describe y disciplina las actividades de auditoría, consultoría y verificación de las Unidades de Auditoría Interna del Gobierno – UAIG dentro del ámbito del SCI, definiendo que la UAIG son “las unidades miembros del SCI y los organismos auxiliares”. Así, la UAIG “se posiciona en la tercera línea de defensa del Poder Ejecutivo Federal”. Además, el Manual destaca que

a contratação de empresas privadas para a atividade de auditoria interna governamental deve ser admitida somente quando verificada a impossibilidade de execução dos trabalhos de auditoria diretamente pela SFC/CGU ou órgãos setoriais (CGU, 2017b).

Según lo establecido en el Decreto Ley N° 200/1967 y en el IN CGU N° 03/2017, el control interno se estructura de acuerdo con el modelo de las tres líneas. De esta manera, abordaremos, dentro del Poder Ejecutivo Federal, el modelo en cuestión y definiremos los roles de gestión y auditoría interna del gobierno.

2.2 EL MODELO DE LAS 3 LÍNEAS EN LA LEGISLACIÓN FEDERAL

El modelo de las tres líneas del IIA (2020) está presente en el ordenamiento jurídico brasileño a través de disposiciones del Decreto Ley 200/1967, de la Instrucción Normativa MP/CGU N° 01/2016, in CGU N° 03/2017, IN CGU N° 08/2017 y ley 14.133/2021.

Para el Decreto-Ley Nº 200/67, la función de control debe ejercerse de manera descentralizada, de conformidad con los artículos 10 y 13. El sistema de control interno se ejerce en tres capas, comenzando por las agencias federales, que son responsables de la ejecución en sí, regulando así la primera línea de defensa. En la segunda línea de defensa, tenemos los órganos especializados y en la tercera línea, la auditoría. Como podemos entender, este modelo fue editado mucho antes del advenimiento del modelo de defensa de tres líneas del IIA en 2013.

Este modelo se destaca en el artículo 13 del Decreto Ley Nº 200/67, en los siguientes términos:

Art. 13 O controle das atividades da Administração Federal deverá exercer-se em todos os níveis e em todos os órgãos, compreendendo, particularmente:

O controle, pela chefia competente, da execução dos programas e da observância das normas que governam a atividade específica do órgão controlado;

O controle, pelos órgãos próprios de cada sistema, da observância das normas gerais que regulam o exercício das atividades auxiliares;

O controle da aplicação dos dinheiros públicos e da guarda dos bens da União pelos órgãos próprios do sistema de contabilidade e auditoria (BRASIL, 1967).

Así, ya fue definido en el Decreto Ley Nº 200/67, a través de los ítems “a”, “b” y “c”, que luego se denominarían el modelo de las tres líneas de defensa, tratando también la relación costo-beneficio entre los controles internos y los riesgos inherentes y residuales, según el artículo 14: “El trabajo administrativo se racionalizará simplificando los procesos y suprimiendo los controles que se evidencian como puramente formales o cuyo costo es por supuesto más alto que el riesgo” (BRASIL, 1967).

La Instrucción Normativa MP/CGU N° 01/2016 adoptó el modelo de tres líneas con la auditoría interna ocupando la tercera línea. En el artículo 2, inciso III, se establece que la auditoría interna es una actividad independiente y objetiva de evaluación y consultoría, por lo que (auditorías internas dentro de la administración pública) constituyen la tercera línea de las organizaciones (BRASIL, 2016a).

En la CGU Nº 03/2017 se ha puesto a disposición que la estructura de controles internos siga el modelo de las tres líneas de defensa, ocupando la actividad de auditoría interna la tercera línea y que “en el marco de la tercera línea de defensa, SFC y CISET realicen la función de auditoría interna gubernamental de forma concurrente e integrada con audin, donde existen” (CGU, 2017).

En el Manual de orientación técnica de la actividad de auditoría gubernamental interna del Poder Ejecutivo Federal (IN CGU N° 08/2017), todas las UAIG, incluyendo la SFC/CGU, CISET y las auditorías individuales, son órganos de la tercera línea de defensa. Por ejemplo, en el ítem 1.2, inciso “b”, se prevé que cualquier UAIG podrá “asistir a los órganos y entidades del Poder Ejecutivo Federal en la estructuración y fortalecimiento de la primera y segunda línea de defensa de la gestión” (CGU, 2017).

A su vez, la nueva Ley de Licitaciones, Ley 14.133/2021, definió las tres líneas de la siguiente manera:

Art. 169. As contratações públicas deverão submeter-se a práticas contínuas e permanentes de gestão de riscos e de controle preventivo, inclusive mediante adoção de recursos de tecnologia da informação, e, além de estar subordinadas ao controle social, sujeitar-se-ão às seguintes linhas de defesa:

I – Primeira linha de defesa, integrada por servidores e empregados públicos, agentes de licitação e autoridades que atuam na estrutura de governança do órgão ou entidade;

II – Segunda linha de defesa, integrada pelas unidades de assessoramento jurídico e de controle interno do próprio órgão ou entidade;

III – Terceira linha de defesa, integrada pelo órgão central de controle interno da Administração e pelo tribunal de contas (BRASIL, 2021b).

En esta ley, la función de auditoría no se limitaba a la auditoría interna del gobierno, sino que abarcaba el control externo ejercido por los tribunales de cuentas de todas las esferas. Vale la pena señalar que la colocación del control externo en la tercera línea de defensa no está prevista en el modelo de tres líneas, que considera solo la auditoría interna como la tercera línea.

En el contexto de la ley federal brasileña, debido al error conceptual del artículo 169 punto III en relación con el modelo de las tres líneas del IIA, este punto de la nueva ley de licitaciones está en línea con el artículo 13 del Decreto Ley Nº 200/67, el artículo 2 del IN MP/CGU Nº 01/2016 y el IN CGU Nº 08/2017. Sin embargo, al no tratar exclusivamente del control interno o externo, el artículo 169 no entra en conflicto con el CFb/88, que establece, en el artículo 74, que el sistema de control interno prestará apoyo al control interno en el ejercicio de su misión institucional. Dentro de los estados, Distrito Federal y municipios, será necesario analizar la legislación para verificar si existe conflicto con el inciso III del artículo 169 de la nueva Ley de Licitaciones. Para la administración directa, local y fundacional de la Unión, analizaremos y discutiremos esta y otras disposiciones que tratan del control en la Ley de Licitaciones en los siguientes ítems.

2.3 AUDITORÍA Y CONTROL: SIMILITUDES Y DIFERENCIAS

La auditoría interna gubernamental, según la Ley 10.180/2001, se realiza a través de la SFC/CGU y CISET, y el Decreto 3.591/2000 incluye auditorías internas como órganos auxiliares del Sistema de Control Interno del Poder Ejecutivo Federal (BRASIL, 2000). Para el IN MP/CGU n° 01/2016 (BRASIL, 2016a), la actividad de auditoría interna gubernamental es realizada por los organismos antes mencionados, en el rol de tercera línea de defensa, entendimiento alineado con el IN CGU n° 03/2017 (CGU, 2017a) y el IN CGU n° 08/2017 (CGU, 2017b). La Ley 13.303/2016 trata la actividad de auditoría interna en los artículos 9, punto III y § 3, además del artículo 24, puntos III y VI (BRASIL, 2016b).

La Ley N° 14.129/2021, que establece principios, normas e instrumentos para el Gobierno Digital y para el aumento de la eficiencia pública, definió la actividad de auditoría interna en el artículo 49, a saber:

Art. 49. A auditoria interna governamental deverá adicionar valor e melhorar as operações das organizações para o alcance de seus objetivos, mediante a abordagem sistemática e disciplinada para avaliar e melhorar a eficácia dos processos de governança, de gestão de riscos e de controle, por meio da:

I – Realização de trabalhos de avaliação e consultoria de forma independente, conforme os padrões de auditoria e de ética profissional reconhecidos internacionalmente;

II – Adoção de abordagem baseada em risco para o planejamento de suas atividades e para a definição do escopo, da natureza, da época e da extensão dos procedimentos de auditoria;

III – Promoção da prevenção, da detecção e da investigação de fraudes praticadas por agentes públicos ou privados na utilização de recursos públicos federais (BRASIL, 2021a).

Como hemos visto anteriormente, el SCI, al igual que con los artículos 70 y 74 del CFb/88 y el Decreto Ley 200/1964, es un sistema integrado, dentro de cada Potencia y adherente al modelo de las tres líneas de defensa, como vimos en IN MP/CGU nº 01/2016, IN CGU nº 03/2017 e IN CGU nº 08/2017.

La auditoría externa se lleva a cabo en la Unión, a través del Tribunal Federal de Cuentas, en el ámbito del control externo, control previsto en el artículo 71 del CFb/88. Estas auditorías del TCU están previstas en la Ley Nº 8.443/1992, en diversas disposiciones (BRASIL, 1992). Dentro de las demás entidades federativas, el control externo y la auditoría son ejercidos por los respectivos tribunales de cuentas, a través de su propia normativa.

De acuerdo con las declaraciones de posicionamiento del IIA sobre el modelo de tres líneas y el papel de la auditoría interna, el papel de la auditoría interna está dentro del sistema de control interno de la entidad, pero difiere del papel de la administración, ya que se encuentra en la tercera línea (IIA, 2020). Por ejemplo, según el IIA (2009), no es el papel de la auditoría interna ser responsable del sistema de control interno de la organización. Según COSO (2013), no le depende a la auditoría interna decidir qué controles internos deben o no deben implementarse, ni la definición de apetito de riesgo.

Por lo tanto, para el IIA, la auditoría interna es un subconjunto del sistema de control interno, que consta tanto de la primera y segunda línea (gestión) como de la tercera línea (auditoría interna) cuyo papel es la evaluación y la consultoría (IIA, 2020). COSO (2013) no proporciona una definición de lo que es el sistema de control interno, pero utiliza esta expresión varias veces en un contexto de una entidad en su conjunto, como la suma de todos los controles internos de una organización.

Aunque el IIA y el COSO dejan claro que los conceptos de sistema de control interno y auditoría interna se refieren a diferentes significados, la Ley 10.180/2001 y el Decreto 3.591/2000 utilizan el término “Sistema de Control Interno” para designar a un grupo de órganos de auditoría interna del gobierno, como los SFC/CGU y CISETs, refiriéndose a ellos como órganos de control y no sólo como unidades de auditoría. Por si fuera poco, la nueva Ley de Licitaciones, en varios puntos, se refiere al término “control interno” tanto en relación con el control interno de la gestión como con el control interno relacionado con la actividad de auditoría, como los artículos 8, § 3 y el artículo 19, punto IV que trata de la segunda línea y el artículo 141, §§ 1 y 2, tratando con la tercera línea y el tribunal de cuentas. En el artículo 169, el término “control interno” se refiere al órgano de auditoría interna de la persona, con control interno y externo en la misma línea de defensa, al incluir al tribunal de cuentas en la tercera línea (BRASIL, 2021b).

2.3.1 EL SISTEMA DE CONTROL INTERNO Y AUDITORÍA EN LA LEY 10.180/2001       

Como hemos visto, el artículo 22 de la Ley 10.180/2001 trata como el “Sistema de Control Interno”, el SFC/CGU como el órgano central y el CISET como órganos sectoriales. En relación con estas definiciones, el TCU, en 2009, a través de la publicación titulada “Critérios Gerais de Controle Interno na Administração Pública: um estudo dos modelos e das normas disciplinadoras em diversos países” define el sistema de control interno como un conjunto de actividades, un proceso de responsabilidad de gestión, para dar garantías razonables de que se alcanzarán los objetivos (TCU, 2009).

De hecho, el TCU definió el control interno, el sistema o la estructura de control interno como:

expressões sinônimas, utilizadas para referir-se ao processo composto pelas regras de estrutura organizacional e pelo conjunto de políticas e procedimentos adotados por uma organização para a vigilância, fiscalização e verificação, que permite prever, observar, dirigir ou governar os eventos que possam impactar na consecução de seus objetivos (TCU, 2009, p. 4).

Además, la “unidad de control interno, cuando existe en la organización, forma parte de la gestión y del sistema o estructura de control interno de la propia entidad” (TCU, 2009, p. 6), mientras que la “auditoría interna, que no debe confundirse con el control interno o con la unidad de control interno, (…) su tarea es medir y evaluar la eficiencia y eficacia de otros controles” (TCU, 2009, p.7).

Según el Informe de la Encuesta TCU, publicado en 2017 (TC 011.759/2016-0), el control interno es “una acción, una actividad, un procedimiento” y una responsabilidad de la gestión (BRASIL, 2017, p. 7). Además, según el TCU “El sistema de control interno de una organización está formado por las tres líneas de defensa”, con la auditoría interna como tercera línea (BRASIL, 2017, p. 8). Más tarde, citando el Decreto 3.591/2000, el TCU señala que “en Brasil no hay un uso claro de estos conceptos y la legislación en sí es confusa” (BRASIL, 2017, p. 11).

Siguiendo la línea de razonamiento, el TCU destaca, entre algunos problemas de confusión entre los conceptos, que “no tiene sentido utilizar la expresión ‘órgano de control interno'” y que esta expresión “puede hacer que el gerente no se sienta responsable del establecimiento de controles internos, porque, en su opinión, existe un órgano de control interno solo para hacer esto” (BRASIL, 2017, p. 16).

Por lo tanto, estas inexactitudes conceptuales de la Ley Nº 10.180/2001 y del Decreto Nº 3.591/2000 se reproducen en otras disposiciones legales, en las que trata a los SFC/CGU, CISETs y auditorías internas individuales simplemente como “órganos de control interno” o como “órganos que forman parte del sistema de control interno”, como el Decreto 7.768/2011, art. 7, Decreto 2.451/1998, art. 22, Decreto 7.689/2012, art. 8, Decreto 6.932/2009, art. 17 (TCU, 2009, p. 17).

Del mismo modo, tal confusión entre los conceptos de control interno y la auditoría interna parece haberse producido también en la nueva Ley de Licitaciones, que analizaremos a continuación.

2.3.2 CONTROL INTERNO Y AUDITORÍA INTERNA EN LA LEY N° 14.133/2021

Para entender los propósitos de la nueva ley de licitaciones, citaremos el artículo 181 del Capítulo III, que trata de las disposiciones transitorias y finales:

Art. 181. Os entes federativos instituirão centrais de compras, com o objetivo de realizar compras em grande escala, para atender a diversos órgãos e entidades sob sua competência e atingir as finalidades desta Lei.

Parágrafo único. No caso dos Municípios com até 10.000 (dez mil) habitantes, serão preferencialmente constituídos consórcios públicos para a realização das atividades previstas no caput deste artigo, nos termos da Lei nº 11.107, de 6 de abril de 2005 (BRASIL, 2021b).

De hecho, una de las estrategias establecidas en la ley para la mejor gestión de la contratación pública es la centralización de las compras para cada miembro de la federación (BRASIL, 2021b). Cabe destacar que la ley no ha fijado un plazo para que esto suceda, y la Unión debería centralizar todas sus compras en una única central de compras, lo que puede ocurrir dentro del actual Ministerio de Economía.

Así, a través de esta perspectiva de compras centralizadas en la Unión, estados, Distrito Federal y municipios, podemos entender mejor los propósitos de las tres líneas de defensa establecidas a través del artículo 169 de la Ley de Licitaciones:

Art. 169. As contratações públicas deverão submeter-se a práticas contínuas e permanentes de gestão de riscos e de controle preventivo, inclusive mediante adoção de recursos de tecnologia da informação, e, além de estar subordinadas ao controle social, sujeitar-se-ão às seguintes linhas de defesa:

I – Primeira linha de defesa, integrada por servidores e empregados públicos, agentes de licitação e autoridades que atuam na estrutura de governança do órgão ou entidade;

II – Segunda linha de defesa, integrada pelas unidades de assessoramento jurídico e de controle interno do próprio órgão ou entidade;

III – terceira linha de defesa, integrada pelo órgão central de controle interno da Administração e pelo tribunal de contas (BRASIL, 2021b).

En vista de esta perspectiva, la tercera línea de defensa sería, dentro del ámbito del control interno, la propia SFC/CGU, como órgano central del sistema de control interno del Poder Ejecutivo Federal, compitiendo con el CISET y las auditorías internas en sus respectivas áreas de atribuciones definidas en la Ley Nº 10.180/2001 (BRASIL, 2001).

A pesar de la impropiidad conceptual de la posición del Tribunal de Cuentas como tercera línea, ya que debería consensuar una cuarta línea, el dispositivo no está en conflicto con el CFb/88, considerando que el artículo 169 no se ocupa únicamente del control interno (BRASIL, 1988).

A continuación, discutiremos los artículos de derecho que tratan sobre el control, con el fin de establecer las competencias de gestión y auditoría interna.

En el artículo 8, § 3, la ley de ofertas establece que:

Art. 8º A licitação será conduzida por agente de contratação, pessoa designada pela autoridade competente, entre servidores efetivos ou empregados públicos dos quadros permanentes da Administração Pública, para tomar decisões, acompanhar o trâmite da licitação, dar impulso ao procedimento licitatório e executar quaisquer outras atividades necessárias ao bom andamento do certame até a homologação.

(…)

§3º As regras relativas à atuação do agente de contratação e da equipe de apoio, ao funcionamento da comissão de contratação e à atuação de fiscais e gestores de contratos de que trata esta Lei serão estabelecidas em regulamento, e deverá ser prevista a possibilidade de eles contarem com o apoio dos órgãos de assessoramento jurídico e de controle interno para o desempenho das funções essenciais à execução do disposto nesta Lei (BRASIL, 2021b).

En el caso del § 3 del artículo 8 de la Ley, la función de asesoramiento puede ser realizada tanto por los órganos especializados de la segunda línea (gestión) como por la tercera línea (UAIG). En el caso de la prestación de servicios de asesoría y consultoría, la propia IN CGU nº 08/2017 (BRASIL, 2017b) destaca este tipo de actividad, señalando que la declaración de posicionamiento del IIA para el papel de la auditoría interna también destaca las salvaguardas que deben adoptar las auditorías internas.

En cuanto a la implementación de controles internos preventivos por parte de la gerencia, el artículo 19, VI establece lo siguiente:

Art. 19. Os órgãos da Administração com competências regulamentares relativas às atividades de administração de materiais, de obras e serviços e de licitações e contratos deverão:

(…)

IV – Instituir, com auxílio dos órgãos de assessoramento jurídico e de controle interno, modelos de minutas de editais, de termos de referência, de contratos padronizados e de outros documentos, admitida a adoção das minutas do Poder Executivo federal por todos os entes federativos (BRASIL, 2021b);

En relación con el Artículo 19, IV, entendemos que la institución de estos modelos de documentos no es el rol de la auditoría interna (UAIG), considerando que la declaración de posicionamiento sobre el rol de la auditoría interna en la gestión de riesgos (IIA, 2009), indica que la toma de decisiones e implementación de respuestas de riesgo no debe ser un rol que la auditoría interna deba asumir. Del mismo modo, COSO (2013) establece que es el papel de la gerencia tomar respuestas a los riesgos o controles internos de gestión. No obstante, UAIG, en el ámbito de la consultoría, podrá asistir al resto de líneas en la elaboración de estos modelos, con las garantías necesarias relacionadas con las atribuciones propias de la dirección.

En la etapa de información y comunicación de cualquier cambio en el orden cronológico de los pagos a los proveedores de bienes y/o servicios, el artículo 141, §§ 1 y 2 establece que:

Art. 141. No dever de pagamento pela Administração, será observada a ordem cronológica para cada fonte diferenciada de recursos, subdividida nas seguintes categorias de contratos:

(…)

§1º A ordem cronológica referida no caput deste artigo poderá ser alterada, mediante prévia justificativa da autoridade competente e posterior comunicação ao órgão de controle interno da Administração e ao tribunal de contas competente

(…)

§2º A inobservância imotivada da ordem cronológica referida no caput deste artigo ensejará a apuração de responsabilidade do agente responsável, cabendo aos órgãos de controle a sua fiscalização (BRASIL, 2021b).

En esta disposición, para el caso del control interno, entendemos que la comunicación debe ser remitida a la SFC/CGU o CISET y a la auditoría interna de la unidad, en caso de que exista una unidad de auditoría interna en la organización enmarcada en el Artículo 141, § 1 (BRASIL, 2021b).

Así, entendemos que las auditorías internas actúan en la tercera línea (defensa), y que no fueron mencionadas directamente en el texto probablemente porque la tercera línea está centralizada en el órgano central del sistema de control interno en cada dimensión de la federación. Por lo tanto, el propósito de la ley, al establecer un centro de compras en cada entidad de la federación, es considerar que la tercera línea estaría centralizada en el órgano central de control interno de cada entidad, con la primera y segunda líneas dentro de la entidad respectiva.

Las auditorías internas, aunque ubicadas dentro de cada organización, por el marco normativo y las declaraciones de posicionamiento IIA están siempre en tercera línea, proporcionando evaluación y consultoría a sus respectivas organizaciones. A su vez, el órgano central de auditoría interna realiza la evaluación y consultoría dentro de su respectiva entidad federativa, actuando de manera concurrente con las auditorías internas de cada entidad con personalidad jurídica propia.

3. METODOLOGÍA

Con el fin de proporcionar el logro de los resultados propuestos, sobre la base de una argumentación consistente, este artículo utilizó como base una investigación descriptiva, que, según Silva (2003), es la que tiene como objetivo identificar las características del fenómeno bajo análisis y establecer relaciones entre las variables. Así, la recolección de datos se realizó a través de una revisión bibliográfica, con el conocimiento de las declaraciones de posicionamiento IIA, disposiciones COSO (2013), así como la normativa vigente.

Los diplomas jurídicos fueron seleccionados a partir de investigaciones en sitios oficiales, como los de la CGU y la Casa Civil de la Presidencia de la República y sometidos a un análisis de contenido, que, según Bardin (1977), abarca la lectura de todo el material, con la selección de palabras y conjuntos de palabras que tienen sentido, seguido de la clasificación de estas palabras o frases en categorías o temas.

Así, la información fue tratada en un análisis cualitativo, que, para Gil (2008, p. 175), se utiliza para la investigación experimental, cuando “no existen fórmulas o recetas predefinidas para guiar a los investigadores”. Por lo tanto, la investigación bibliográfica permitió la discusión de los resultados y la conclusión sobre los roles desempeñados por la auditoría interna del gobierno en el contexto de la nueva ley de licitación, con el fin de garantizar la correcta segregación de funciones y la preservación de la independencia del órgano de tercera línea.

4. RESULTADOS Y DISCUSIÓN

Desde que conceptualizamos el sistema de control interno de acuerdo con la legislación brasileña, con un punto de apoyo en la Constitución Federal brasileña y otras disposiciones legales, abordando el modelo de las 3 líneas del Instituto de Auditores Internos – IIA (2020) y sus efectos en la legislación federal, considerando que nos ocupamos de las similitudes y diferencias de auditoría y control, podremos interpretar las disposiciones de la nueva ley de licitaciones en línea con la Constitución Federal (BRASIL, 1988) y las normas legales vigentes, a fin de delimitar el papel de la auditoría interna del gobierno en el sistema de control interno, a nivel federal.

En efecto, si adoptamos una técnica de hermenéutica jurídica (ÂMBITO JURÍDICO, 2019), para la interpretación de la nueva Ley 14.133/2021 y la Ley 10.180/2001, sistemáticamente con otras disposiciones legales (LEITE, 2020), por el significado vago o ambiguo de las expresiones “control”, “control interno” o “sistema de control interno”, también debemos verificar qué actividad se trata, ya sea gestión gubernamental o auditoría interna. Por lo tanto, para el análisis de los dispositivos, debemos tener en cuenta tanto los estándares internacionales y estándares de auditoría interna, gestión de riesgos y control interno como la base normativa relacionada con el tema, a saber, CFb/88, Decreto Ley Nº 200/1967, IN MP/CGU Nº 01/2016, IN CGU Nº 03/2017 e IN CGU Nº 08/2017.

Por otro lado, no debemos interpretar la ley de licitación únicamente sobre la base de la expresión “control interno” sin considerar el contexto del marco de la actividad en auditoría interna (tercera línea) o gestión (primera y segunda línea). Para este marco, como dijimos, debemos consultar las normas internacionales y la base reguladora aplicable.

Además, considerando las disposiciones del artículo 15 del Decreto 3.591/2000 y con el fin de hacer compatible la Ley 10.180/2001 con la Constitución Federal brasileña, en el sentido de que las auditorías internas también desempeñan la función de auditoría gubernamental, de conformidad con los artículos 70 y 74 del CFb/88, debemos interpretar la Ley 10.180/2001 y el Decreto Nº 3.591/2000 para entender que la relación de los órganos que forman parte del sistema de control interno es un ejemplo de y que la expresión “control interno” corresponde a la actividad de auditoría, según el caput del artículo 21 de la Ley 10.180/2001. Esta interpretación es posible mediante el uso de la palabra “integrar”, entendida como inclusión a un conjunto más amplio y no como una enumeración exhaustiva[4]. Por otro lado, las disposiciones legales no deben interpretarse como una enumeración exhaustiva, lo que significa que el sistema de control interno es competencia única y exclusiva de los órganos de auditoría gubernamental interna relacionados con estas regulaciones.

Debido a la información presentada, podemos identificar qué órgano de control es responsable de actuar en cada mención en el texto legal, tanto en la segunda línea como en la tercera línea, como veremos a continuación.

En el artículo 169, inciso III de la Ley N° 14.133/2021, el órgano, a nivel federal, es la SFC/CGU, en el caso de adquisiciones realizadas de manera centralizada, de conformidad con el artículo 181 y, dentro del ámbito de cada órgano de derecho, ciset y UAIG, que sean de manera concurrente e integrada con la CGU.

En el caso del § 3 del artículo 8 de esta ley, la función de asesoramiento puede ser realizada tanto por los órganos especializados de segunda línea (órganos que actúan en la gestión de la entidad gubernamental) como por la tercera línea (UAIG), con las garantías adecuadas.

En relación con el artículo 19, IV, los órganos “de la Administración con competencias reglamentarias relativas a las actividades de gestión de materiales, obras y servicios y licitaciones y contratos” (…) “instituto (…) modelos de proyectos de anuncios, términos de referencia, contratos estandarizados y otros documentos” son los órganos de segunda línea, y la UAIG es responsable de ayudar en la preparación de estos documentos en forma de consultoría y asesoramiento, con las salvaguardias necesarias.

Finalmente, la justificación del cambio del orden cronológico de pago, de acuerdo con el Artículo 141, § 1, debe hacerse al SFC/CGU o CISET y a la auditoría interna de la unidad, si la hubiera, como órgano de control interno en la tercera línea, junto con la comunicación al TCU.

Por lo tanto, el rol de las unidades singulares de auditoría interna (UAIG) de la administración pública federal, en relación con la Ley N° 14,133/2021, es el de evaluación y consultoría en sus respectivos organismos, de manera concurrente al órgano central del sistema de control interno y a los organismos sectoriales, según sea el caso.

5. CONCLUSIÓN

La definición del rol de auditoría interna y auditorías individuales en las entidades municipales y fundacionales del Poder Ejecutivo Federal, tanto en el ámbito de la nueva ley de licitaciones como en otros contextos, es de importancia central para el cumplimiento de la legislación y para el funcionamiento efectivo del sistema de control interno, debido a la gran cantidad de entidades de administración indirecta y la materialidad de los recursos federales sujetos a evaluación.

En este sentido, conceptualizamos el sistema de control interno, basado en la Constitución Federal y otras normas legales, de acuerdo con el modelo de las 3 líneas del Instituto de Auditores Internos – IIA (2020) y otras normas internacionales aplicables, para abordar las similitudes y diferencias entre auditoría y control. A continuación, interpretamos los artículos de la nueva ley de licitaciones que mencionan el control para delimitar el papel de la auditoría interna del gobierno en el sistema de control interno, en línea con la Constitución Federal y las normas legales vigentes.

Por lo tanto, al identificar a los diferentes actores que son miembros del SCI, en comparación con la legislación vigente, entendemos que el rol de la UAIG de la administración pública federal indirecta, en vista de la Ley N° 14,133/2021, es la tercera línea o capa, realizando la actividad de auditoría interna gubernamental, la cual está compuesta por evaluación y consultoría, actuando dentro del ámbito de sus respectivas entidades, de forma independiente y concurrente al órgano central del sistema de control interno y a los órganos sectoriales, como vimos anteriormente.

Dado que el tema es reciente, dado el inicio de la vigencia de la nueva ley de licitaciones, se entiende que el tema en cuestión puede subsidiar la futura regulación de sus dispositivos, además de estar sujeto a la agenda, para ser llevado a la Comisión de Coordinación de Control Interno (CCCI), órgano colegiado de la CGU, de función consultiva para ello, en el uso de las competencias establecidas en el art. 10 del Decreto N° 3.591/2000, en particular el inciso II, decidir sobre las interpretaciones a firmar para la base federal vigente, a saber, la Ley 14.133/20121, a fin de delimitar el rol de los agentes responsables de cada línea (o capa) y que integran la estructura de control interno de los órganos y entidades del Poder Ejecutivo Federal.

REFERENCIAS

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2. Disponible en: https://www25.senado.leg.br/web/tividade/materias/-/materia/93534

3. Disponible en: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/mpv/Antigas/480.htm#:~:text=480&text=MEDIDA%20PROVIS%C3%93RIA%20No%20480%2C%20DE%2027%20DE%20ABRIL%20DE%201994.&text=Organiza%20e%20disciplina%20os%20Sistemas,Executivo%20e%20d%C3%A1%20outras%20provid%C3%AAncias.

4. Según el Diccionario Michaelis, integrar es: 1 Incorporar un elemento en un conjunto; incluyen, incluyen: “El joven escritor ganó el Premio Jabuti […] y sus libros también forman parte de las colecciones básicas de la Fundación Nacional para la Infancia y la Juventud” (TM1). Disponible en: https://michaelis.uol.com.br/busca?id=dNMl7#:~:text=1%20Incorporar(%2Dse)%20um,e%20Juvenil%E2%80%9D%20(%20TM1%20)%20.

[1] Magíster en Administración Pública en la Universidade do Minho – UMINHO, MBA en Gestión Estratégica en Administración Pública, Especialista en Administración Pública en UMINHO, Especialista en Planificación Educativa, Graduado en Ingeniería Mecánica por UFC, Graduado en Física por LA UECE, Graduado en Educación Musical por la UnB.

Enviado: Agosto de 2021.

Aprobado: Septiembre de 2021.

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Maestría en Administración Pública en la Universidad del Minho - UMINHO (Portugal), MBA en Gestión Estratégica en la Administración Pública, Especialista en Administración Pública en la UMINHO, Especialista en Planificación Educativa, Licenciada en Ingeniería Mecánica por la UFC, Licenciada en Física por la UECE, Licenciada en Educación Musical de UnB.

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