ARTICLE ORIGINAL
RIBEIRO, Renor Antonio Antunes [1]
RIBEIRO, Renor Antonio Antunes. Le rôle de l’audit interne du gouvernement dans la nouvelle loi fédérale sur les appels d’offres brésilienne (LEI n° 14.133/2021). Revista Científica Multidisciplinar Núcleo do Conhecimento. Année. 06, Ed. 09, Vol. 07, p. 55 à 77. Septembre 2021. ISSN : 2448-0959, Lien d’accès: https://www.nucleodoconhecimento.com.br/administration-des-affaires/loi-federale
RÉSUMÉ
Avec l’avènement de la nouvelle loi sur les appels d’offres, plusieurs lignes directrices pour le contrôle interne ont été adoptées, avec l’adoption du modèle à trois lignes. Il est donc essentiel d’agir correctement par les organes de deuxième et troisième lignes pour la responsabilité de la direction et pour la lutte contre la corruption. Cependant, la loi comporte des inexactitudes et des omissions en ce qui concerne le rôle des audits internes singuliers – AUDIN des entités de l’administration municipale et fondamentale. En raison de la quantité d’AUDIN et de l’importance relative des ressources publiques supervisées par les auditeurs internes de ces organes, la question principale est de connaître le rôle des unités d’audit interne avant la loi n ° 14.133/2021 (nouvelle loi sur les appels d’offres). En fait, l’objectif général est de connaître le rôle des unités d’audit interne singulières de l’administration publique fédérale, par rapport à la loi n° 14,133/2021, plus particulièrement en ce qui concerne les articles: 169, III; 8e, § 3e ; 19, VI et 141, § 1 de la nouvelle loi sur les appels d’offres. La méthodologie consiste en une recherche descriptive basée sur des sources secondaires et une approche qualitative pour analyser la législation qui traite du système de contrôle interne, du modèle à trois lignes et de la vérification interne du gouvernement. Comme principaux résultats et conclusions, nous avons que les audits internes uniques de l’administration municipale et fondamentale, basés sur la législation fédérale brésilienne, la littérature et les déclarations de positionnement de l’IIA, sont toujours en troisième ligne et ont pour rôle de fournir une évaluation et des conseils dans leurs organisations respectives, d’une manière qui est en concurrence avec le Compton de l’Union – CGU.
Mots-clés : enchères, audit, interne, contrôle, droit.
1. INTRODUCTION
Il s’agit de l’analyse du rôle des unités d’audit interne avant la loi n° 14 133/2021 (nouvelle loi sur les appels d’offres), sur la base de la littérature, des normes internationales et de la législation brésilienne sur le système de contrôle interne, le modèle à trois lignes et l’audit interne du gouvernement.
La pertinence de ce thème est liée au rôle de l’audit interne du gouvernement pour la responsabilité des dépenses publiques et la prévention et le contrôle de la corruption, tel qu’établi dans la Constitution fédérale brésilienne de 1988 et les règles actuelles, compte tenu du nombre d’entités administratives indirectes et de l’importance des ressources publiques impliquées, qui doivent être gérées et supervisées efficacement. Conformément à la loi n° 10 180/2001 et au décret n° 3 951/2000, le Comité général de l’Union occupe la fonction d’organe central du Système de contrôle interne – SCI, les autres unités d’audit interne du gouvernement – UAIG agissant en tant qu’organes auxiliaires. Dans la structure de chaque organe d’administration indirecte, qui couvre les organismes de réglementation, les fondations, les municipalités, les universités. Instituts fédéraux, nous avons au moins un UAIG agissant en troisième ligne pour l’application bonne et régulière des ressources publiques en faveur de la société. Par conséquent, la délimitation du rôle à jouer dans les UAIG est fondamentale pour le bon fonctionnement de la SCI.
Dans la nouvelle loi brésilienne sur les appels d’offres, l’expression « contrôle interne » est utilisée pour désigner à la fois les deuxième et troisième lignes, ce qui peut générer de futurs conflits de compétences et une action malavisée des audits internes dans les activités de gestion et de gouvernance. En outre, selon l’article 169, point III, de cette loi, la troisième ligne est intégrée à la fois par l’organe central de contrôle interne et par la Cour des comptes, un organe de contrôle externe, ce qui peut caractériser une erreur conceptuelle par rapport au modèle des trois lignes de l’Institut des auditeurs internes – IIA (IIA, 2020).
Ce travail est justifié par la nécessité d’établir l’action des organes de contrôle interne, tant dans les deuxième et troisième lignes, dans chaque mention dans le texte juridique, afin d’éviter les conflits, les chevauchements d’actions ou même la perte d’indépendance de l’audit interne gouvernemental.
L’objectif est de connaître le rôle, le cas échéant, des unités d’audit interne singulières de l’administration publique fédérale, par rapport à la loi n° 14,133/2021, plus particulièrement en ce qui concerne les articles: 169, III; 8e, § 3e ; 19, VI et 141, § 1 de la nouvelle loi sur les appels d’offres.
Par conséquent, nous effectuerons une recherche descriptive, basée sur des sources secondaires et une approche qualitative, afin d’aligner le rôle de l’audit interne sur les meilleures pratiques et dispositions de la législation pertinente, afin d’encadrer l’activité d’audit interne et de gestion dans ses attributions appropriées. Étant donné que les dispositions contenues dans la loi n° 14,133/2021 ne semblent pas suffisantes pour définir le rôle de l’audit interne du gouvernement dans la gestion des offres et des contrats, il sera nécessaire de recourir non seulement aux dispositions de la loi n° 14.133/2021, dans laquelle le contrôle est mentionné, mais également à la littérature et à la base réglementaire fédérale relatives au système de contrôle interne, l’activité d’audit interne du gouvernement et le modèle des trois lignes de défense.
En fait, nous soulèverons certains concepts de la littérature sur le sujet, en plus de conceptualiser le système de contrôle interne conformément à la législation brésilienne, couvrant la Constitution fédérale brésilienne et d’autres dispositions légales. Ensuite, nous parlerons du modèle des 3 lignes de la législation fédérale, basé sur le modèle des trois lignes de l’Institut des vérificateurs internes – IIA (2020), et des similitudes et des différences de l’audit et du contrôle. Enfin, nous conclurons le thème, afin d’offrir une interprétation des dispositions de la nouvelle loi sur les appels d’offres basée sur les concepts déjà abordés dans la littérature, la législation actuelle et les publications de l’IIA concernant le rôle de l’audit interne dans le système de contrôle interne.
2. DEVELOPPEMENT THÉORIQUE/FONDEMENT
Les dispositions relatives à la réalisation de l’audit interne et au système de contrôle interne établies dans les normes IIA et COSO ont été incorporées par la législation brésilienne la plus récente, qui reproduisait le modèle des trois lignes de défense dans plusieurs dispositifs, y compris les définitions sur la gestion des risques, la gouvernance et les contrôles internes. En ce sens, nous parlerons des principaux concepts adoptés par la littérature et les normes internationales, puis analyserons les dispositions légales en la matière.
Le rôle de l’audit interne est d’évaluer le fonctionnement et l’efficacité des contrôles internes d’une organisation, des contrôles qui sont des actions ou des moyens de vérifier que les activités se déroulent comme prévu. Maia (2005) soutient que le système de contrôle interne contribue à l’excellence organisationnelle avec COSO (2013) comme référence pour la structure de contrôle interne. Pour De Oliveira (2014), le système de contrôle interne est l’ensemble des contrôles internes d’une organisation, et les contrôles internes sont des actions ou des procédures pour s’assurer que les activités se déroulent conformément à la planification.
À son tour, il appartient à l’audit interne d’évaluer le bon fonctionnement des contrôles internes. Dans cette foulée, Filho (2008) souligne le rôle de l’audit interne dans l’évaluation des contrôles internes :
A diferença conceitual entre Sistema de Controle Interno, Controle Interno e Auditoria Interna resume-se no seguinte: Sistema é o funcionamento integrado dos Controles Internos; Controle Interno é o conjunto de meios de que se utiliza uma entidade pública para verificar se suas atividades estão se desencadeando como foram planejadas; e Auditoria Interna é uma técnica utilizada para checar a eficiência do Controle Interno (FILHO, 2008, p. 201).
En ce qui concerne les normes internationales sur le rôle de l’audit interne dans le système de contrôle interne, l’Institut des auditeurs internes – IIA (2009, p. 1) a publié l’énoncé de positionnement intitulé « O papel da auditoria interna no gerenciamento de riscos corporativo », traitant des activités qui peuvent être assumées par l’audit interne.
En outre, l’énoncé de positionnement de l’IIA (2013, p.1) intitulé « As três linhas de defesa no gerenciamento eficaz de riscos e controles » a établi le rôle de l’audit interne dans le modèle de défense à trois lignes. Le modèle a été mis à jour en 2020 et a été appelé le « Modelo das três linhas do IIA 2020 » (IIA, 2020, p.1). Selon le modèle actuel, le rôle de l’audit interne est de fournir « une évaluation et des conseils indépendants et objectifs sur l’adéquation et l’efficacité de la gouvernance et de la gestion des risques » (IIA, 2020, p. 3).
Une fois que les concepts sur le système de contrôle interne et le rôle des audits internes seront présentés, nous traiterons du système de contrôle interne et du rôle de l’audit interne du gouvernement dans l’administration publique du pouvoir exécutif fédéral brésilien.
2.1 LE SYSTÈME DE CONTRÔLE INTERNE SELON LA LÉGISLATION BRÉSILIENNE
Dans les points suivants, nous conceptualiserons le système de contrôle interne, conformément aux diktats de la législation en vigueur, à savoir la Constitution fédérale brésilienne de 1988 (BRASIL, 1988), la loi 4 320/64 (BRASIL, 1964), le décret-loi 200/67 (BRASIL, 1967), la loi 10 180/01 (BRASIL, 2001), le décret n ° 3 591/2000 (BRASIL, 2000), l’instruction normative de la CGU n ° 03/2017 (BRASIL, 2017a) et l’instruction normative de la CGU n° 08/2017 (BRASIL, 2017b).
2.1.1 LE SYSTÈME DE CONTRÔLE INTERNE SELON LA CONSTITUTION FÉDÉRALE, LA LOI 4.320/64 ET LE DÉCRET-LOI 200/67
Le système de contrôle interne de l’administration publique brésilienne est positif dans la Constitution fédérale de 1988, par le biais des articles 31, 70 et 74. Dans le cas des municipalités, l’article 31 établit que le système de contrôle interne exercera la surveillance de la municipalité, dans les termes suivants:
Art. 31. A fiscalização do Município será exercida pelo Poder Legislativo Municipal, mediante controle externo, e pelos sistemas de controle interno do Poder Executivo Municipal, na forma da lei (grifos nossos).
§1º O controle externo da Câmara Municipal será exercido com o auxílio dos Tribunais de Contas dos Estados ou do Município ou dos Conselhos ou Tribunais de Contas dos Municípios, onde houver (BRASIL, 1988).
Dans le cas de l’Union, la surveillance s’exercera dans un large éventail d’activités, couvrant les opérations, les actifs, les finances et le budget, tant par le système de contrôle interne des pouvoirs exécutif, législatif et judiciaire, que par le contrôle externe, qui est exercé par le pouvoir législatif dans les trois pouvoirs, avec l’aide de la Cour des comptes:
Art. 70. A fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial da União e das entidades da administração direta e indireta, quanto à legalidade, legitimidade, economicidade, aplicação das subvenções e renúncia de receitas, será exercida pelo Congresso Nacional, mediante controle externo, e pelo sistema de controle interno de cada Poder. (BRASIL, 1988, grifos nossos)
Il convient de souligner que, dans le cas du pouvoir législatif, le système de contrôle interne et externe existe au sein du même pouvoir, le premier étant exercé dans la fonction administrative et le second dans le cadre de leurs chambres (Chambre des représentants et Sénat fédéral). En effet, chaque Puissance maintient un système intégré de contrôle interne pour évaluer l’exécution des budgets directement ou par des transferts de ressources à d’autres entités, la compliance et les résultats de gestion, en plus du contrôle des opérations de crédit, des garanties et des garanties, comme prévu à l’article 74:
Art. 74. Os Poderes Legislativo, Executivo e Judiciário manterão, de forma integrada, sistema de controle interno com a finalidade de:
I – Avaliar o cumprimento das metas previstas no plano plurianual, a execução dos programas de governo e dos orçamentos da União;
II – Comprovar a legalidade e avaliar os resultados, quanto à eficácia e eficiência, da gestão orçamentária, financeira e patrimonial nos órgãos e entidades da administração federal, bem como da aplicação de recursos públicos por entidades de direito privado;
III – Exercer o controle das operações de crédito, avais e garantias, bem como dos direitos e haveres da União;
IV – Apoiar o controle externo no exercício de sua missão institucional.
§1º Os responsáveis pelo controle interno, ao tomarem conhecimento de qualquer irregularidade ou ilegalidade, dela darão ciência ao Tribunal de Contas da União, sob pena de responsabilidade solidária. (BRASIL, 1988, grifos nossos)
Selon la loi 4.320/64, le contrôle interne était lié, à l’article 76, au pouvoir exécutif, et la vérification de la légalité des actes, conformément à l’article 77, peut être préalable, concomitante et ultérieure (BRASIL, 1964). À son tour, le décret-loi 200/67 ne fait pas référence à l’expression « contrôle interne », traitant uniquement du « contrôle », qui, selon l’article 13, au niveau fédéral, « doit être exercé à tous les niveaux et dans tous les organes » (BRASIL, 1967). Le contrôle, par le décret-loi 200/67, peut également être exercé par un contrôle ministériel, conformément aux articles 20 et 21, qui peut compter sur le soutien des organes centraux, qui couvrent le contrôle financier, à l’article 22 et d’une inspection générale des finances dans chaque ministère, à l’article 23, point II. Dans l’administration indirecte, conformément à l’article 26, paragraphe unique, point « b », le contrôle ministériel est exercé avec la désignation, par le ministre, de représentants dans les organes de contrôle (BRASIL, 1967).
Il convient de noter que la proposition d’amendement constitutionnel n° 45, de 2009, qui ajouterait le point XXIII à l’art. 37 de la Constitution fédérale du Brésil, prévoyant les activités du système de contrôle interne et comprenant les fonctions d’ombudsman, de contrôle, audit et correction du gouvernement, exercées par des organes permanents, est déposée, conformément à la consultation effectuée sur le site Web de la Sénat[2].
2.1.2 LE SYSTÈME DE CONTRÔLE INTERNE SELON LA LOI 10.180/2001, DÉCRET N° 3.591/2000, IN CGU N° 03/2017 E IN CGU N° 08/2017
Le système de contrôle interne, tel que décrit dans la Constitution fédérale brésilienne de 1988, a été initialement réglementé par la mesure provisoire n° 480 du 27 avril 1994[3], qui organise et discipline les systèmes de contrôle interne, de planification et de budget du pouvoir exécutif et prévoit d’autres mesures. Il a été réédité à de nombreuses reprises de 1994 à 2001, et finalement converti en Loi n° 10,180/2001, qui définissait, à l’article 22, le Secrétariat du contrôle interne – SFC du Compttorio General de l’Union – CGU comme l’organe central du système de contrôle interne, dont les techniques couvrent l’activité d’audit et la supervision du gouvernement (BRASIL, 2001). Il convient de mentionner que l’activité d’audit gouvernemental interne de la CGU est menée par le Secrétariat fédéral du contrôle interne – SFC, situé à Brasilia, ainsi que par les unités régionales de la CGU dans tous les États de la fédération brésilienne, comprenant les activités d’évaluation de la réalisation des objectifs prévus dans le plan pluriannuel, la mise en œuvre des programmes gouvernementaux et des budgets de l’Union, ainsi que l’évaluation de la gestion des administrateurs publics fédéraux (BRASIL, 2001).
Outre le SFC (qui exerce l’activité d’audit interne de l’organe central) et les unités régionales du CGU, le système de contrôle interne comprend les organes sectoriels, tels que les organes de contrôle interne du ministère des Affaires étrangères, du ministère de la Défense, du bureau du procureur général fédéral et de la maison civile. Il convient de noter que les unités d’audit interne du gouvernement – UAIGS n’ont pas été mentionnées dans le système de contrôle interne de la loi 10.180/01 et que le cinquième paragraphe établit que « les organismes sectoriels sont soumis à des orientations normatives et à la supervision technique de l’organe central du système », sans mentionner les UAIGs (BRASIL, 2001).
Ainsi, en plus du SFC/CGU et du Regional, le système de contrôle interne du pouvoir exécutif fédéral brésilien est composé des secrétariats du contrôle interne – CISETs de la présidence de la République, du procureur général de l’Union, du ministère des Affaires étrangères, du ministère de la Défense et de leurs unités sectorielles respectives. L’article 15 du décret n° 3.591/2000 incluait les audits internes de l’administration indirecte dans le champ d’application de la SFC/CGU, comme suit :
Art. 15. As unidades de auditoria interna das entidades da Administração Pública Federal indireta vinculadas aos Ministérios e aos órgãos da Presidência da República ficam sujeitas à orientação normativa e supervisão técnica do Órgão Central e dos órgãos setoriais do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal, em suas respectivas áreas de jurisdição (BRASIL, 2000).
Par conséquent, conformément au décret 3.591/2000, publié avant même la loi 10.180/2001, il appartient aux CGU et aux CISETs d’exercer une supervision technique et des orientations normatives des audits internes de l’administration indirecte (BRASIL, 2000).
L’instruction normative CGU n° 03/2017, en plus de reconnaître que le modèle des trois lignes ou couches de défense était déjà défini depuis le décret-loi n° 200/1967, souligne que le contrôle interne est appliqué à tous les niveaux et dans tous les organes et entités, dans les termes suivants:
As diretrizes para o exercício do controle no âmbito do Poder Executivo Federal (PEF) remontam à edição do Decreto-Lei nº 200, de 25 de fevereiro de 1967, que, ao defini-lo como princípio fundamental para o exercício de todas as atividades da Administração Federal, aplicado em todos os níveis e em todos os órgãos e entidades, segmentou-o em três linhas (ou camadas) básicas de atuação na busca pela aplicação eficiente, eficaz e efetiva dos recursos. Como consequência, verifica-se que o controle é exercido em diversos ambientes normativos e culturais, quais sejam: a gestão operacional; a supervisão e o monitoramento; e a auditoria interna (BRASIL, 2017a).
Ainsi, l’IN CGU n° 03/2017 souligne que le système de contrôle interne est applicable à tous les niveaux et dans toutes les entités et est lié au modèle des trois lignes, depuis 1967. Toutefois, en vertu de la Loi n° 10,180/2001, l’IN CGU n° 03/2017 a reproduit les dispositions relatives au Système de contrôle interne, afin de le structurer avec le SFC/CGU occupant la position d’organe central du système et ayant comme organes sectoriels les CISET. À leur tour, les audits internes individuels des organes et entités du pouvoir exécutif fédéral (Audin) et du Département national d’audit du système de santé unifié – Denasus du ministère de la Santé ont été définis comme des organes auxiliaires de SCI (BRASIL, 2017a).
Le Manuel d’orientation technique de l’activité d’audit interne du gouvernement du pouvoir exécutif fédéral, publié par l’instruction normative CGU n° 08/2017, était destiné à :
a orientar tecnicamente os órgãos e unidades que integram o Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal (SCI) e as auditorias internas singulares dos órgãos e entidades do Poder Executivo Federal (Audin) sobre os meios de operacionalizar os conteúdos constantes do Referencial Técnico (BRASIL, 2017b).
Le manuel décrit et discipline les activités d’audit, de consultation et de vérification pour les unités d’audit interne du gouvernement (UAIG) dans le cadre de la SCI, en définissant que les UAIG sont « les unités membres de la SCI et les organismes auxiliaires ». Ainsi, l’UAIG « se positionne dans la troisième ligne de défense du pouvoir exécutif fédéral ». En outre, le Manuel souligne que
a contratação de empresas privadas para a atividade de auditoria interna governamental deve ser admitida somente quando verificada a impossibilidade de execução dos trabalhos de auditoria diretamente pela SFC/CGU ou órgãos setoriais (CGU, 2017b).
Comme convenu dans le décret-loi n° 200/1967 et dans IN CGU n° 03/2017, le contrôle interne est structuré selon le modèle en trois lignes. Ainsi, nous aborderons, dans le cadre de l’Exécutif fédéral, le modèle en question et définirons les rôles du management et de l’audit interne gouvernemental.
2.2 LE MODÈLE DES 3 LIGNES DE LA LÉGISLATION FÉDÉRALE
Le modèle des trois lignes de l’IIA (2020) est présent dans le système juridique brésilien à travers les dispositions du décret-loi 200/1967, de l’instruction normative MP/CGU n° 01/2016, de l’IN CGU n° 03/2017, de l’IN CGU n° 08/2017 et de la loi 14.133/2021.
Pour le décret-loi n° 200/67, la fonction de contrôle doit être exercée de manière décentralisée, conformément aux articles 10 et 13. Le système de contrôle interne s’exerce en trois couches, à commencer par les agences fédérales, qui sont responsables de l’exécution elle-même, réglementant ainsi la première ligne de défense. Dans la deuxième ligne de défense, nous avons les organismes spécialisés et dans la troisième ligne, l’audit. Comme nous pouvons le comprendre, ce modèle a été modifié bien avant l’avènement du modèle de défense à trois lignes de l’IIA en 2013.
Ce modèle est mis en évidence à l’article 13 du décret-loi n° 200/67, dans les termes suivants:
Art. 13 O controle das atividades da Administração Federal deverá exercer-se em todos os níveis e em todos os órgãos, compreendendo, particularmente:
O controle, pela chefia competente, da execução dos programas e da observância das normas que governam a atividade específica do órgão controlado;
O controle, pelos órgãos próprios de cada sistema, da observância das normas gerais que regulam o exercício das atividades auxiliares;
O controle da aplicação dos dinheiros públicos e da guarda dos bens da União pelos órgãos próprios do sistema de contabilidade e auditoria (BRASIL, 1967).
Ainsi, il était déjà défini dans le décret-loi n° 200/67, à travers les points « a », « b » et « c », qui seraient plus tard appelés le modèle des trois lignes de défense, traitant également du rapport coût-bénéfice entre les contrôles internes et les risques inhérents et résiduels, selon l’article 14: « Le travail administratif sera rationalisé en simplifiant les processus et en supprimant les contrôles qui sont démontrés comme purement formels ou dont le coût est bien sûr plus élevé que le risque » (BRASIL, 1967).
Instruction normative MP/CGU n° 01/2016 a adopté le modèle à trois lignes, l’audit interne occupant la troisième ligne. À l’article 2, point III, il est indiqué que l’audit interne est une activité indépendante et objective d’évaluation et de conseil, de sorte qu’ils (audits internes au sein de l’administration publique) constituent la troisième ligne d’organisations (BRASIL, 2016a).
Dans l’IN CGU n°03/2017 à condition que la structure du contrôle interne suive le modèle des trois lignes de défense, l’activité d’audit interne occupant la troisième ligne et que « dans le cadre de la troisième ligne de défense, le SFC et le CISET remplissent la fonction d’audit interne du gouvernement de manière concurrente et intégrée aux Audin, lorsqu’elles existent » (CGU, 2017).
Dans le Manuel d’orientation technique de l’activité d’audit gouvernemental interne du pouvoir exécutif fédéral (IN CGU n° 08/2017), tous les UAIG, y compris le SFC/CGU, le CISET et les audits individuels, sont des organes de la troisième ligne de défense. Par exemple, au point 1.2, point « b », il est prévu que toute UAIG peut « aider les organes et entités du pouvoir exécutif fédéral à structurer et à renforcer les première et deuxième lignes de défense de la gestion » (CGU, 2017).
À son tour, la nouvelle loi sur les appels d’offres, la loi 14.133/2021, a défini les trois lignes comme suit:
Art. 169. As contratações públicas deverão submeter-se a práticas contínuas e permanentes de gestão de riscos e de controle preventivo, inclusive mediante adoção de recursos de tecnologia da informação, e, além de estar subordinadas ao controle social, sujeitar-se-ão às seguintes linhas de defesa:
I – Primeira linha de defesa, integrada por servidores e empregados públicos, agentes de licitação e autoridades que atuam na estrutura de governança do órgão ou entidade;
II – Segunda linha de defesa, integrada pelas unidades de assessoramento jurídico e de controle interno do próprio órgão ou entidade;
III – Terceira linha de defesa, integrada pelo órgão central de controle interno da Administração e pelo tribunal de contas (BRASIL, 2021b).
Dans cette loi, la fonction d’audit ne se limitait pas à l’audit interne du gouvernement, mais couvrait le contrôle externe exercé par les tribunaux des comptes de tous les domaines. Il convient de noter que le placement du contrôle externe dans la troisième ligne de défense n’est pas prévu dans le modèle à trois lignes, qui ne considère que l’audit interne comme la troisième ligne.
Dans le contexte de la loi fédérale brésilienne, en raison de l’erreur conceptuelle de l’article 169 point III en ce qui concerne le modèle des trois lignes de l’IIA, ce point de la nouvelle loi sur les appels d’offres est conforme à l’article 13 du décret-loi n ° 200/67, à l’article 2 de l’IN MP/ CGU n ° 01/2016 et de l’IN CGU n ° 08/2017. Toutefois, parce qu’il ne traite pas exclusivement du contrôle interne ou externe, l’article 169 n’entre pas en conflit avec le CFb/88, qui établit, à l’article 74, que le système de contrôle interne apportera un soutien au contrôle interne dans l’exercice de sa mission institutionnelle. Au sein des États, du district fédéral et des municipalités, il sera nécessaire d’analyser la législation pour vérifier s’il y a conflit avec le point III de l’article 169 de la nouvelle loi sur les appels d’offres. Pour l’administration directe, locale et fondamentale de l’Union, nous analyserons et discuterons de cette disposition et d’autres qui traitent du contrôle dans la loi sur les appels d’offres dans les points suivants.
2.3 VÉRIFICATION ET CONTRÔLE : SIMILITUDES ET DIFFÉRENCES
L’audit interne du gouvernement, conformément à la loi 10.180/2001, est effectué par l’intermédiaire de la SFC/CGU et de la CISET, et le décret 3 591/2000 inclut les audits internes en tant qu’organes auxiliaires du système de contrôle interne du pouvoir exécutif fédéral (BRASIL, 2000). Pour IN MP/CGU n° 01/2016 (BRASIL, 2016a), l’activité d’audit interne du gouvernement est menée par les agences susmentionnées, dans le rôle de troisième ligne de défense, compréhension alignée sur IN CGU n° 03/2017 (CGU, 2017a) et IN CGU n° 08/2017 (CGU, 2017b). La loi 13.303/2016 traite de l’activité d’audit interne aux articles 9, point III et § 3, en plus de l’article 24, point III et VI (BRASIL, 2016b).
La loi n° 14,129/2021, qui prévoit des principes, des règles et des instruments pour le gouvernement numérique et pour accroître l’efficacité du public, a défini l’activité d’audit interne à l’article 49, à savoir:
Art. 49. A auditoria interna governamental deverá adicionar valor e melhorar as operações das organizações para o alcance de seus objetivos, mediante a abordagem sistemática e disciplinada para avaliar e melhorar a eficácia dos processos de governança, de gestão de riscos e de controle, por meio da:
I – Realização de trabalhos de avaliação e consultoria de forma independente, conforme os padrões de auditoria e de ética profissional reconhecidos internacionalmente;
II – Adoção de abordagem baseada em risco para o planejamento de suas atividades e para a definição do escopo, da natureza, da época e da extensão dos procedimentos de auditoria;
III – Promoção da prevenção, da detecção e da investigação de fraudes praticadas por agentes públicos ou privados na utilização de recursos públicos federais (BRASIL, 2021a).
Comme nous l’avons vu précédemment, le SCI, comme avec les articles 70 et 74 de la CFb/88 et le décret-loi 200/1964, est un système intégré, au sein de chaque Puissance et adhérant au modèle des trois lignes de défense, comme nous l’avons vu dans IN MP/CGU n° 01/2016, IN CGU n° 03/2017 et IN CGU n° 08/2017.
L’audit externe est effectué dans l’Union, par l’intermédiaire de la Cour fédérale des comptes, dans le cadre du contrôle externe, contrôle prévu à l’article 71 de la CFb/88. Ces audits de la TCU sont prévus par la Loi n° 8.443/1992, dans diverses dispositions (BRASIL, 1992). Au sein des autres entités fédératives, le contrôle externe et l’audit sont exercés par les tribunaux des comptes respectifs, par le biais de leurs propres règlements.
Selon les énoncés de positionnement de l’IIA concernant le modèle à trois lignes et le rôle de l’audit interne, le rôle de l’audit interne fait partie du système de contrôle interne de l’entité, mais diffère du rôle de la direction, comme il l’est dans la troisième ligne (IIA, 2020). Par exemple, selon l’IIA (2009), ce n’est pas le rôle de l’audit interne d’être responsable du système de contrôle interne de l’organisation. Selon COSO (2013), ce n’est pas à l’audit interne de décider quels contrôles internes devraient ou ne devraient pas être mis en œuvre, ni à la définition de l’appétit pour le risque.
Par conséquent, pour l’IIA, l’audit interne est un sous-ensemble du système de contrôle interne, qui comprend à la fois la première et la deuxième ligne (gestion) et la troisième ligne (audit interne) dont le rôle est l’évaluation et la consultation (IIA, 2020). COSO (2013) ne fournit pas de définition de ce qu’est le système de contrôle interne, mais utilise cette expression plusieurs fois dans un contexte d’une entité dans son ensemble, comme la somme de tous les contrôles internes d’une organisation.
Bien que l’IIA et le COSO indiquent clairement que les concepts de système de contrôle interne et d’audit interne se réfèrent à des significations différentes, la loi 10.180/2001 et le décret 3.591/2000 utilisent le terme « système de contrôle interne » pour désigner un groupe d’organismes d’audit internes du gouvernement, tels que la SFC/CGU et les CISET, les désignant comme des organismes de contrôle et pas seulement comme des unités d’audit. Comme si cela ne suffisait pas, la nouvelle loi sur les appels d’offres, en plusieurs points, fait référence au terme « contrôle interne » tant en ce qui concerne le contrôle interne de la gestion que le contrôle interne lié à l’activité d’audit, tels que les articles 8, § 3 et 19, le point IV traitant de la deuxième ligne et les articles 141, §§ 1 et 2, s’occuper de la troisième ligne et de la Cour des comptes. À l’article 169, le terme « contrôle interne » désigne l’organe de contrôle interne de la personne, le contrôle interne et externe dans la même ligne de défense, en incluant la Cour des comptes dans la troisième ligne (BRASIL, 2021b).
2.3.1 LE SYSTÈME DE CONTRÔLE INTERNE ET L’AUDIT DANS LA LOI 10.180/2001
Comme nous l’avons vu, l’article 22 de la loi 10.180/2001 traite le « Système de contrôle interne », la SFC/CGU l’organe central et la CISET les organismes sectoriels. En ce qui concerne ces définitions, le TCU, en 2009, à travers la publication intitulée « Critérios Gerais de Controle Interno na Administração Pública: um estudo dos modelos e das normas disciplinadoras em diversos países » définit le système de contrôle interne comme un ensemble d’activités, un processus de responsabilité de la direction, pour donner une assurance raisonnable que les objectifs seront atteints (TCU, 2009).
En fait, le TCU a défini le contrôle interne, le système ou la structure de contrôle interne comme suit:
expressões sinônimas, utilizadas para referir-se ao processo composto pelas regras de estrutura organizacional e pelo conjunto de políticas e procedimentos adotados por uma organização para a vigilância, fiscalização e verificação, que permite prever, observar, dirigir ou governar os eventos que possam impactar na consecução de seus objetivos (TCU, 2009, p. 4).
En outre, « l’unité de contrôle interne, lorsqu’elle existe dans l’organisation, fait partie du système ou de la structure de gestion et de contrôle interne de l’entité elle-même » (TCU, 2009, p. 6), tandis que « l’audit interne, qui ne doit pas être confondu avec le contrôle interne ou avec l’unité de contrôle interne, (…) sa tâche est de mesurer et d’évaluer l’efficience et l’efficacité d’autres contrôles » (TCU, 2009, p. 7).
Selon le rapport d’enquête TCU, publié en 2017 (TC 011.759/2016-0), le contrôle interne est « une action, une activité, une procédure » et une responsabilité de la direction (BRASIL, 2017, p. 7). En outre, selon le TCU ” Le système de contrôle interne d’une organisation est formé par les trois lignes de défense », avec l’audit interne comme troisième ligne (BRASIL, 2017, p. 8). Plus tard, citant le décret 3.591/2000, le TCU souligne qu’« au Brésil, il n’y a pas d’utilisation claire de ces concepts et la législation elle-même prête à confusion » (BRASIL, 2017, p. 11).
Suivant la ligne de raisonnement, le TCU souligne, parmi certains problèmes de confusion entre les concepts, qu'”il n’est pas logique d’utiliser l’expression « organe de contrôle interne” » et que cette expression « peut amener le gestionnaire à ne pas se sentir responsable de la mise en place de contrôles internes, car, à son avis, il existe un organe de contrôle interne juste pour ce faire » (BRASIL, 2017, p. 16).
Par conséquent, ces inexactitudes conceptuelles de la loi n° 10.180/2001 et du décret n° 3.591/2000 sont reproduites dans d’autres dispositions légales, dans lesquelles elle traite la SFC/CGU, les CISET et les audits internes individuels simplement comme des « organes de contrôle interne » ou comme des « organes qui font partie du système de contrôle interne », tels que le décret 7.768/2011, art. 7, décret 2.451/1998, art. 22, Décret 7.689/2012, art. 8, Décret 6.932/2009, art. 17 (TCU, 2009, p. 17).
De même, une telle confusion entre les concepts de contrôle interne et d’audit interne semble également s’être produite dans la nouvelle loi sur les appels d’offres, que nous analyserons ci-dessous.
2.3.2 CONTRÔLE INTERNE ET AUDIT INTERNE DANS LA LOI N° 14,133/2021
Pour comprendre les objectifs de la nouvelle loi sur les appels d’offres, nous citerons l’article 181 du chapitre III, qui traite des dispositions transitoires et finales:
Art. 181. Os entes federativos instituirão centrais de compras, com o objetivo de realizar compras em grande escala, para atender a diversos órgãos e entidades sob sua competência e atingir as finalidades desta Lei.
Parágrafo único. No caso dos Municípios com até 10.000 (dez mil) habitantes, serão preferencialmente constituídos consórcios públicos para a realização das atividades previstas no caput deste artigo, nos termos da Lei nº 11.107, de 6 de abril de 2005 (BRASIL, 2021b).
En effet, l’une des stratégies établies dans la loi pour une meilleure gestion des marchés publics est la centralisation des achats pour chaque membre de la fédération (BRASIL, 2021b). Il convient de souligner que la loi n’a pas fixé de date limite pour que cela se produise et que l’Union devrait centraliser tous ses achats dans un seul centre d’achat, ce qui peut se produire au sein de l’actuel ministère de l’Économie.
Ainsi, à travers cette perspective d’achats centralisés dans l’Union, les États, les districts fédéraux et les municipalités, nous pouvons mieux comprendre les objectifs des trois lignes de défense établies par l’article 169 de la loi sur les appels d’offres:
Art. 169. As contratações públicas deverão submeter-se a práticas contínuas e permanentes de gestão de riscos e de controle preventivo, inclusive mediante adoção de recursos de tecnologia da informação, e, além de estar subordinadas ao controle social, sujeitar-se-ão às seguintes linhas de defesa:
I – Primeira linha de defesa, integrada por servidores e empregados públicos, agentes de licitação e autoridades que atuam na estrutura de governança do órgão ou entidade;
II – Segunda linha de defesa, integrada pelas unidades de assessoramento jurídico e de controle interno do próprio órgão ou entidade;
III – terceira linha de defesa, integrada pelo órgão central de controle interno da Administração e pelo tribunal de contas (BRASIL, 2021b).
Dans cette perspective, la troisième ligne de défense serait, dans le cadre du contrôle interne, la SFC/CGU elle-même, en tant qu’organe central du système de contrôle interne du pouvoir exécutif fédéral, en concurrence avec la CISET et les audits internes dans leurs domaines respectifs d’attributions définis dans la loi n° 10,180/2001 (BRASIL, 2001).
Malgré l’inadéquation conceptuelle de la position de la Cour des comptes en tant que troisième ligne, puisqu’elle devrait constituer une quatrième ligne, le dispositif n’est pas en conflit avec le CFb/88, étant donné que l’article 169 ne traite pas uniquement du contrôle interne (BRASIL, 1988).
Ensuite, nous discuterons des articles de droit qui traitent du contrôle, afin d’établir les compétences de la gestion et de l’audit interne.
À l’article 8, § 3, la loi sur les offres stipule que:
Art. 8º A licitação será conduzida por agente de contratação, pessoa designada pela autoridade competente, entre servidores efetivos ou empregados públicos dos quadros permanentes da Administração Pública, para tomar decisões, acompanhar o trâmite da licitação, dar impulso ao procedimento licitatório e executar quaisquer outras atividades necessárias ao bom andamento do certame até a homologação.
(…)
§3º As regras relativas à atuação do agente de contratação e da equipe de apoio, ao funcionamento da comissão de contratação e à atuação de fiscais e gestores de contratos de que trata esta Lei serão estabelecidas em regulamento, e deverá ser prevista a possibilidade de eles contarem com o apoio dos órgãos de assessoramento jurídico e de controle interno para o desempenho das funções essenciais à execução do disposto nesta Lei (BRASIL, 2021b).
Dans le cas du § 3 de l’article 8 de la loi, la fonction de conseil peut être effectuée à la fois par les organes spécialisés de la deuxième ligne (gestion) et par la troisième ligne (UAIG). Dans le cas de la fourniture de services de conseil et de conseil, l’IN CGU n° 08/2017 (BRASIL, 2017b) met en évidence ce type d’activité, notant que l’énoncé de positionnement de l’IIA pour le rôle de l’audit interne met également en évidence les garanties à adopter par les audits internes.
En ce qui concerne la mise en œuvre des contrôles internes préventifs par la direction, l’article 19, VI établit ce qui suit:
Art. 19. Os órgãos da Administração com competências regulamentares relativas às atividades de administração de materiais, de obras e serviços e de licitações e contratos deverão:
(…)
IV – Instituir, com auxílio dos órgãos de assessoramento jurídico e de controle interno, modelos de minutas de editais, de termos de referência, de contratos padronizados e de outros documentos, admitida a adoção das minutas do Poder Executivo federal por todos os entes federativos (BRASIL, 2021b);
En ce qui concerne l’article 19, IV, nous comprenons que l’institution de ces modèles de documents n’est pas le rôle de l’audit interne (UAIG), étant donné que l’énoncé de positionnement sur le rôle de l’audit interne dans la gestion des risques (IIA, 2009) indique que la prise de décision et la mise en œuvre des réponses aux risques ne devraient pas être un rôle que l’audit interne devrait assumer. De même, COSO (2013) établit que c’est le rôle de la direction de prendre des réponses aux risques ou des contrôles de gestion internes. Cependant, UAIG, dans le cadre du conseil, sera en mesure d’assister les autres lignes dans l’élaboration de ces modèles, avec les garanties nécessaires liées aux propres attributions de la direction.
Au stade de l’information et de la communication de toute modification de l’ordre chronologique des paiements aux fournisseurs de biens et/ou de services, l’article 141, §§ 1 et 2 dispose que:
Art. 141. No dever de pagamento pela Administração, será observada a ordem cronológica para cada fonte diferenciada de recursos, subdividida nas seguintes categorias de contratos:
(…)
§1º A ordem cronológica referida no caput deste artigo poderá ser alterada, mediante prévia justificativa da autoridade competente e posterior comunicação ao órgão de controle interno da Administração e ao tribunal de contas competente
(…)
§2º A inobservância imotivada da ordem cronológica referida no caput deste artigo ensejará a apuração de responsabilidade do agente responsável, cabendo aos órgãos de controle a sua fiscalização (BRASIL, 2021b).
Dans cette disposition, pour le cas du contrôle interne, nous comprenons que la communication doit être transmise au SFC/CGU ou au CISET et à l’audit interne de l’unité, dans le cas où il existe une unité d’audit interne dans l’organisation encadrée à l’article 141, § 1 (BRASIL, 2021b).
Ainsi, nous comprenons que les audits internes agissent dans la troisième ligne (défense), et qu’ils n’ont pas été mentionnés directement dans le texte probablement parce que la troisième ligne est centralisée dans l’organe central du système de contrôle interne dans chaque dimension de la fédération. Par conséquent, le but de la loi, lors de l’établissement d’un centre d’achat dans chaque entité de la fédération, est de considérer que la troisième ligne serait centralisée dans l’organe central de contrôle interne de chaque entité, avec les première et deuxième lignes au sein de l’entité respective.
Les audits internes, bien que situés au sein de chaque organisation, par le cadre normatif et les énoncés de positionnement iia sont toujours en troisième ligne, fournissant une évaluation et des conseils à leurs organisations respectives. À son tour, l’organe central d’audit interne fournit des services d’évaluation et de conseil au sein de son entité fédérative respective, agissant en même temps que les audits internes de chaque entité dotée de sa propre personnalité juridique.
3. MÉTHODOLOGIE
Afin de fournir la réalisation des résultats proposés, sur la base d’une argumentation cohérente, cet article a utilisé comme base une recherche descriptive, qui, selon Silva (2003), est celle qui vise à identifier les caractéristiques du phénomène sous analyse et à établir des relations entre les variables. Ainsi, la collecte de données a été effectuée par le biais d’une revue de la littérature, en connaissant les énoncés de positionnement de l’IIA, les dispositions du COSO (2013), ainsi que la réglementation en vigueur.
Les diplômes juridiques ont été sélectionnés à partir de recherches sur des sites officiels, tels que ceux de la CGU et de la Maison civile de la Présidence de la République et soumis à une analyse de contenu, qui, selon Bardin (1977), couvre la lecture de tout le matériel, avec la sélection de mots et d’ensembles de mots qui ont du sens, suivie de la classification de ces mots ou expressions en catégories ou thèmes.
Ainsi, l’information a été traitée dans une analyse qualitative qui, pour Gil (2008, p. 175), est utilisée pour la recherche expérimentale, lorsqu’« il n’y a pas de formules ou de recettes prédéfinies pour guider les chercheurs ». Par conséquent, la recherche bibliographique a permis de discuter des résultats et de conclure sur les rôles joués par l’audit interne du gouvernement dans le contexte de la nouvelle loi sur les appels d’offres, afin d’assurer la ségrégation correcte des fonctions et la préservation de l’indépendance de l’organisme de troisième ligne.
4. RÉSULTATS ET DISCUSSION
Puisque nous conceptualisons le système de contrôle interne conformément à la législation brésilienne, avec un point d’appui dans la Constitution fédérale brésilienne et d’autres dispositions légales, en abordant le modèle des 3 lignes de l’Institut des auditeurs internes – IIA (2020) et ses effets sur la législation fédérale, étant donné que nous traitons des similitudes et des différences de l’audit et du contrôle, nous serons en mesure d’interpréter les dispositions de la nouvelle loi sur les appels d’offres conformément à la Constitution fédérale (BRASIL, 1988) et aux normes juridiques actuelles, afin de délimiter le rôle de l’audit interne du gouvernement dans le système de contrôle interne, au niveau fédéral.
En effet, si nous adoptons une technique d’herméneutique juridique (ÂMBITO JURÍDICO, 2019), pour l’interprétation de la nouvelle loi 14.133/2021 et de la loi 10.180/2001, systématiquement avec d’autres dispositions légales (LEITE, 2020), en raison du sens vague ou ambigu des expressions « contrôle », « contrôle interne » ou « système de contrôle interne », nous devons également vérifier quelle activité en question, qu’il s’agisse de la gestion gouvernementale ou de la vérification interne. Ainsi, pour l’analyse des dispositifs, nous devons prendre en compte à la fois les normes internationales et les normes d’audit interne, de gestion des risques et de contrôle interne et la base normative liée au thème, à savoir CFb/88, décret-loi n° 200/1967, IN MP/CGU n° 01/2016, IN CGU n° 03/2017 et IN CGU n° 08/2017.
D’autre part, nous ne devrions pas interpréter la loi sur les appels d’offres uniquement sur la base de l’expression « contrôle interne » sans tenir compte du contexte du cadre de l’activité d’audit interne (troisième ligne) ou de gestion (première et deuxième lignes). Pour ce cadre, comme nous l’avons dit, nous devrions consulter les normes internationales et la base réglementaire applicable.
En outre, compte tenu des dispositions de l’article 15 du décret 3.591/2000 et afin de rendre la loi 10.180/2001 compatible avec la Constitution fédérale brésilienne, en ce sens que les audits internes remplissent également la fonction d’audit gouvernemental, conformément aux articles 70 et 74 de la CFb/88, nous devons interpréter la loi 10.180/2001 et le décret n ° 3.591/2000 afin de comprendre que la relation des organes qui font partie du système de contrôle interne est un exemple de et que l’expression « contrôle interne » correspond à l’activité d’audit, selon le caput de l’article 21 de la loi 10.180/2001. Cette interprétation est possible grâce à l’utilisation du mot « intégrer », entendu comme une inclusion dans un ensemble plus large et non comme une énumération exhaustive[4]. D’autre part, les dispositions légales ne doivent pas être interprétées comme une énumération exhaustive, ce qui signifie que le système de contrôle interne relève de la compétence exclusive des organismes d’audit interne du gouvernement en ce qui concerne ces règlements.
En raison des informations présentées, nous pouvons identifier quel organisme de contrôle est responsable d’agir à chaque mention dans le texte juridique, à la fois dans la deuxième ligne et dans la troisième ligne, comme nous le verrons ci-dessous.
À l’article 169, point III, de la loi n° 14.133/2021, l’organe, au niveau fédéral, est la SFC/CGU, dans le cas d’acquisitions effectuées de manière centralisée, conformément à l’article 181 et, dans le cadre de chaque organe de loi, CISET et UAIG, qui sont de manière concurrente et intégrée avec la CGU.
Dans le cas du § 3 de l’article 8 de cette loi, la fonction de conseil peut être effectuée à la fois par les organes spécialisés de la deuxième ligne (organismes qui agissent dans la gestion de l’entité gouvernementale) et par la troisième ligne (UAIG), avec les garanties appropriées.
En ce qui concerne l’article 19, IV, les organes « de l’Administration dotés de pouvoirs réglementaires relatifs aux activités de gestion des matériaux, de travaux et de services et d’appels d’offres et de marchés » (…) « institut (…) modèles de projets d’avis, de termes de référence, de contrats normalisés et d’autres documents » sont les organes de deuxième ligne, et l’UAIG est chargé d’aider à la préparation de ces documents sous forme de consultation et de conseil, avec les garanties nécessaires.
Enfin, la justification de la modification de l’ordre chronologique de paiement, conformément à l’article 141, § 1, devrait être faite à la SFC/CGU ou au CISET et à l’audit interne de l’unité, le cas échéant, en tant qu’organisme de contrôle interne à la troisième ligne, ainsi qu’à la communication au TCU.
Par conséquent, le rôle des unités d’audit interne singulières (UAIG) de l’administration publique fédérale, en ce qui concerne la loi n° 14 133/2021, est celui de l’évaluation et de la consultation dans leurs organisations respectives, d’une manière concurrente de l’organe central du système de contrôle interne et des agences sectorielles, selon le cas.
5. CONCLUSION
La définition du rôle de l’audit interne et des audits individuels dans les entités municipales et fondamentales du pouvoir exécutif fédéral, tant dans le cadre de la nouvelle loi sur les appels d’offres que dans d’autres contextes, est d’une importance capitale pour le respect de la législation et pour le fonctionnement efficace du système de contrôle interne, en raison du grand nombre d’entités d’administration indirecte et de l’importance relative des ressources fédérales soumises à évaluation.
En ce sens, nous avons conceptualisé le système de contrôle interne, basé sur la Constitution fédérale et d’autres normes juridiques, conformément au modèle des 3 lignes de l’Institut des auditeurs internes – IIA (2020) et à d’autres normes internationales applicables, pour traiter les similitudes et les différences entre l’audit et le contrôle. Ensuite, nous interprétons les articles de la nouvelle loi sur les appels d’offres qui mentionnent le contrôle pour délimiter le rôle de l’audit interne du gouvernement dans le système de contrôle interne, conformément à la Constitution fédérale et aux normes juridiques actuelles.
Par conséquent, lors de l’identification des différents acteurs membres de la SCI, par rapport à la législation actuelle, nous comprenons que le rôle de l’UAIG de l’administration publique fédérale indirecte, compte tenu de la loi n ° 14,133/2021, est la troisième ligne ou la couche, effectuant l’activité d’audit gouvernemental interne, qui est composée d’évaluation et de consultation, agissant dans le cadre de leurs entités respectives, indépendamment et en même temps que l’organe central du système de contrôle interne et les organes sectoriels, comme nous l’avons vu précédemment.
Étant donné que le thème est récent, compte tenu du début de la validité de la nouvelle loi sur les appels d’offres, il est entendu que le thème en question peut subventionner la réglementation future de ses dispositifs, en plus d’être soumis à l’ordre du jour, pour être porté à la Commission de coordination du contrôle interne (CCCI), un organe collégial de la CGU, de fonction consultative pour cela, dans l’utilisation des compétences énoncées à l’article 10 du décret n° 3.591/2000, en particulier le point II, décider des interprétations à signer pour la base fédérale en vigueur, à savoir la loi 14.133/20121, afin de délimiter le rôle des agents responsables de chaque ligne (ou couche) et qui intègrent la structure de contrôle interne des organes et entités du pouvoir exécutif fédéral.
RÉFÉRENCES
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Instituto de Auditores Internos. Declaração de Posicionamento do IIA: O Papel da Auditoria Interna na Governança Corporativa. Lake Mary, FL: The Institute of Internal Auditors, 2018. Disponível em: https://iiabrasil.org.br/korbilload/upl/ippf/downloads/declarao-de-pos-ippf-00000006-14062018163019.pdf. Acesso em 04 ago. 2021.
Instituto de Auditores Internos. Declaração de posicionamento do IIA: as três linhas de defesa no gerenciamento eficaz de riscos e controles. Lake Mary, FL: The Institute of Internal Auditors, 2013. Disponível em: https://repositorio.cgu.gov.br/handle/1/41842. Acesso em 04 ago. 2021.
Instituto de Auditores Internos. Modelo das Três Linhas do IIA 2020: uma atualização das três linhas de defesa. Lake Mary, FL: The Institute of Internal Auditors, 2020. Disponível em: https://iiabrasil.org.br/korbilload/upl/editorHTML/uploadDireto/20200758glob-th-editorHTML-00000013-20072020131817.pdf. Acesso em 04 ago. 2021.
GIL, Antonio Carlos. Métodos e técnicas de pesquisa social. 6. ed. Editora Atlas SA, 2008.
FILHO, A. J. A importância do controle interno na administração pública. Diversa, Ano I – nº 1, p. 85-99, jan./jun, 2008. Disponível em: http://capa.tre-rs.gov.br/arquivos/JOSE_controle_interno.PDF. Acesso em: 01 jul. 2021.
MAIA, Matheus Silva et al. Contribuição do sistema de controle interno para a excelência corporativa. Revista Universo Contábil, v. 1, n. 1, p. 54-70, 2005. Disponível em: http://www.rep.educacaofiscal.com.br/100913090539auditoria_interna_e_o_controle_interno.pdf. Acesso em: 01 jul. 2021.
LEITE, Gisele. Da Hermenêutica para a compreensão da lei e do Direito. Jornal Jurid, Bauru, ago. 2020. Disponível em: https://www.jornaljurid.com.br/colunas/gisele-leite/da-hermeneutica-para-a-compreensao-da-lei-e-do-direito. Acesso em: 01 jul. 2021.
RIBEIRO, Renor Antonio Antunes. O papel da auditoria interna na gestão de riscos em entidades do setor público de Portugal e do Brasil. 2019. Dissertação de Mestrado. Disponível em: https://repositorium.sdum.uminho.pt/bitstream/1822/64581/1/Renor+Antonio+Antunes+Ribeiro.pdf. Acesso em: 01 jul. 2021.
RIBEIRO, Renor. Gestão de Riscos no Setor Público: normas e padrões internacionais, análise das legislações nacionais de Portugal e do Brasil e aplicação na base normativa do setor público. 1ª ed. Brasília: Athenas Editora, 2020a.
RIBEIRO, Renor. Gestão de Riscos em Organizações Públicas: normas e padrões internacionais utilizados para a gestão de riscos, etapas do processo e análise da base normativa de Portugal e do Brasil. 1ª ed. Lisboa: Edições Exlibris, 2020b.
SILVA, E. L.; MENEZES, E. M. Metodologia da pesquisa e elaboração de dissertação. 4. ed. rev. atual. Florianópolis: UFSC, 2005.
ANNEXE – RÉFÉRENCE EN BAS DE PAGE
2. Disponible sur : https://www25.senado.leg.br/web/tividade/materias/-/materia/93534
3. Disponible sur : http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/mpv/Antigas/480.htm#:~:text=480&text=MEDIDA%20PROVIS%C3%93RIA%20No%20480%2C%20DE%2027%20DE%20ABRIL%20DE%201994.&text=Organiza%20e%20disciplina%20os%20Sistemas,Executivo%20e%20d%C3%A1%20outras%20provid%C3%AAncias.
4. Selon le Michaelis Dictionary, intégrer c’est : 1 Incorporer un élément dans un ensemble ; inclure, inclure : « Le jeune écrivain a remporté le prix Jabuti […] et ses livres font également partie des collections de base de la Fondation nationale pour l’enfance et la jeunesse » ( TM1 ). Disponible sur : https://michaelis.uol.com.br/busca?id=dNMl7#:~:text=1%20Incorporar(%2Dse)%20um,e%20Juvenil%E2%80%9D%20(%20TM1%20)%20.
[1] Master en administration publique à l’Universidade do Minho – UMINHO, MBA en gestion stratégique en administration publique, spécialiste en administration publique à UMINHO, spécialiste en planification de l’éducation, diplômé en génie mécanique de l’UFC, diplômé en physique de l’UECE, diplômé en éducation musicale de l’UnB.
Soumis: Août, 2021.
Approbation : Septembre 2021.
