ARTIGO ORIGINAL
HORVATH JUNIOR, Miguel [1], ANECHINNO, Alex Rodolfo Jacot [2], GRIPP, Mateus Silva de Muzio [3], COELHO, Aline Fossati [4]
HORVATH JUNIOR, Miguel. Et al. A inconstitucionalidade da cobrança do imposto sobre serviço em Fernando de Noronha. Revista Científica Multidisciplinar Núcleo do Conhecimento. Ano. 07, Ed. 04, Vol. 08, pp. 05-21. Abril de 2022. ISSN: 2448-0959, Link de acesso: https://www.nucleodoconhecimento.com.br/lei/imposto-sobre-servico
RESUMO
O poder de tributar deve ser exercido nos limites traçados na Constituição da República Federativa do Brasil de 1988: a cada pessoa política (União, Estados-federados, Distrito Federal e Municípios) cabe parcela de competência tributária delimitada, intransponível e indelegável. Tal comando reflete de modo cristalino o princípio da legalidade tributária, insculpido na Constituição, que determina a existência de lei para instituição, majoração e arrecadação de tributos, bem como que a referida lei seja editada pelo ente competente. A questão norteadora a ser discutida no presente trabalho é que situação diferente da estabelecida pela Constituição Federal, enseja no efeito de confisco, que é vedado pelo ordenamento jurídico, nos casos em que envolve tributação. No que tange ao Imposto Sobre Serviço de Qualquer Natureza – ISS, a Constituição Federal atribuiu competência aos Municípios e Distrito Federal para sua instituição. Além disso, não ressalvou qualquer hipótese em que o referido imposto pudesse ser instituído pelos Estados-federados. Desse pressuposto, elementar ao Sistema Tributário Nacional, decorre a indagação sobre a constitucionalidade das leis editadas pelo Estado de Pernambuco que instituíram o Imposto Sobre Serviço de Qualquer Natureza – ISS no Distrito Estadual de Fernando de Noronha. Estressar essa questão é o objetivo deste artigo, que o fará, metodologicamente, por meio da análise do texto constitucional, da legislação infraconstitucional e da doutrina clássica quando do tratamento das limitações ao poder de tributar, numa abordagem lógico-dedutiva, a fim de demonstrar que, com base nos resultados obtidos através da análise das Leis Estaduais e Constituição Federal de 1988, a cobrança do ISS no Distrito de Fernando de Noronha não guarda compatibilidade com o Sistema Constitucional Tributário.
Palavras-chave: Imposto sobre Serviço de Qualquer Natureza, Fernando de Noronha, Competência Tributária, Princípio da Legalidade, Princípio do Não-confisco.
1. INTRODUÇÃO
O Estado, no exercício de sua soberania, tributa. Todavia, a tributação não constitui simples relação de poder, mas sim relação jurídica, pois sujeita às normas que irradiam sobre os contribuintes e principalmente o Estado, ambos a elas submissos, limitando o poder de tributar (COÊLHO, 2010)
Nessa toada, a instituição de tributos é sempre realizada mediante lei e sua arrecadação e fiscalização constituem atividade administrativa vinculada. Ambas hão de ser realizadas nos termos estabelecidos na Constituição, na qual se encontram os limites e princípios jurídicos fundamentais da tributação; é dizer, tanto a instituição quanto a cobrança dos tributos devem seguir certos preceitos inerentes ao Estado Constitucional e Democrático de Direito (COÊLHO, 2010).
Conforme se verá, a instituição e cobrança de tributos só poderá validamente acontecer se de acordo com os ditames estabelecidos na Constituição da República Federativa do Brasil de 1988 – (BRASIL, 1988), em primeiro lugar, e legislações infraconstitucionais. Sendo esses textos normativos, verdadeiros limites formais e materiais à atuação estatal na seara tributária.
Como podemos constatar, apenas um sistema normativo que se paute pelos pressupostos da legalidade tributária atende ao modelo assegurado pela Constituição. Em outras palavras, depois de estabelecidos os parâmetros, princípios constitucionais a serem observados pelo Estado, ao fazer suas normas infraconstitucionais, o princípio da legalidade tributária há de ser visto como um instrumento para observar se tais preceitos estão sendo, de fato, cumpridos.
É a observação das práticas forense e legislativa que será utilizada para verificar se os princípios constitucionais estão sendo respeitados, ou seja, se o ser está em consonância com o dever ser. Pois caso contrário, em se tratando de cobrança tributária que não atenda ao princípio da legalidade, estaremos diante do efeito de confisco, que consiste na absorção do patrimônio do cidadão disfarçada de tributação.
A questão central do presente trabalho, consiste em demonstrar que a cobrança do ISS em Fernando de Noronha, prevista na Constituição Estadual de Pernambuco, e estabelecida por leis editadas pelo mesmo Estado, é inconstitucional, na medida em que estes textos normativos não guardam conformidade com a Constituição Federal. Tal raciocínio será estabelecido, metodologicamente, por meio da análise do texto constitucional, da legislação infraconstitucional e da doutrina clássica quando do tratamento das limitações ao poder de tributar, numa abordagem lógico-dedutiva, a fim de demonstrar que, com base nos resultados obtidos através da análise das Leis Estaduais e Constituição Federal, a cobrança do ISS no Distrito de Fernando de Noronha não guarda compatibilidade com o Sistema Constitucional Tributário.
Quanto à atividade tributária, Sacha Calmon Navarro Coêlho (2010, p. 358), preconiza que “temos como ápice do sistema tributário a Constituição; a partir dela, de cima para baixo, os entes normativos extraem os seus respectivos fundamentos de validade. O sistema é piramidal.”
E prossegue o autor: “União, Estados e Municípios recebem diretamente da Constituição as suas competências e as limitações a tais competências e exercitam-nas mediante a emissão de leis ordinárias” (COÊLHO, 2010, p. 358).
Neste trabalho destacar-se-ão aspectos relevantes acerca da natureza jurídica de Fernando de Noronha e seus reflexos tributários, abordando os princípios da legalidade tributária e vedação à tributação com efeito confiscatório, no que diz respeito à cobrança de ISS, para ao final concluirmos pela inconstitucionalidade das leis estaduais que instituíram o referido imposto em Fernando de Noronha.
2. DA FORMAÇÃO DE FERNANDO DE NORONHA E SEUS REFLEXOS TRIBUTÁRIOS
A Constituição de 1988 adotou como forma de Estado o federalismo, que exige, inicialmente, a decisão do legislador constituinte, por meio da edição de uma Constituição, em criar o Estado Federal e suas partes indissociáveis, visto que a criação de um governo geral supõe a renúncia e o abandono de certas porções de competências administrativas, legislativas e tributárias por parte dos governos locais (BRASIL, 1988).
Dentre os ditames constitucionais, vale apontar a repartição de competências entre a União, Estados-membros, Distrito Federal e Municípios, e o fato de que cada ente federativo possui uma esfera de competência tributária que lhe garanta renda própria, como lhes atribuiu a CRFB/1988 (BRASIL, 1988).
No que diz respeito a Fernando de Noronha, o artigo 15 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias, versou sobre a extinção do Território Federal de Fernando de Noronha e a reincorporação de sua área ao Estado de Pernambuco (BRASIL, 1988). Em decorrência disso, a Constituição Estadual de Pernambuco (1989), no seu artigo 96, assim dispôs:
o Arquipélago de Fernando de Noronha constitui região geoeconômica, social e cultural do Estado de Pernambuco, sob a forma de Distrito Estadual, dotado de estatuto próprio, com autonomia administrativa e financeira (PERNAMBUCO, 1989).
Além disso, a Constituição Estadual de Pernambuco (1989) atribuiu competência ao Estado de Pernambuco para instituir e arrecadar os tributos municipais do Distrito Estadual de Fernando de Noronha, nos termos de seu artigo 116[5].
Em seguida, mais certamente em 19 de dezembro de 1989, mesmo ano da promulgação da Constituição Estadual, a Assembleia Legislativa do Estado de Pernambuco sancionou a Lei 10.403, tratando sobre a instituição dos tributos no ambiente do Distrito Estadual de Fernando de Noronha, dispondo sobre sua competência tributária (PERNAMBUCO, 1989). Logo em seu 1º artigo[6] é previsto que o Estado de Pernambuco exerceria a competência tributária no âmbito do Distrito Estadual de Fernando de Noronha, relativamente à instituição, cobrança, arrecadação e fiscalização dos tributos estaduais, e também àqueles que seriam de competência municipal, cujos fatos geradores venham a ocorrer no território distrital (PERNAMBUCO, 1989).
A referida lei previu a instituição dos seguintes tributos de natureza municipal, para a cobrança e arrecadação no âmbito do Distrito Estadual de Fernando de Noronha: imposto sobre serviços de qualquer natureza – ISS; imposto sobre a transmissão intervivos de bens imóveis e de direitos a eles relativos – ITBI; imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana – IPTU (PERNAMBUCO, 1989).
Posteriormente, no ano de 1995, a Lei do Estado de Pernambuco n. 11.304, instituiu o Distrito Estadual de Fernando de Noronha, aprovou sua lei orgânica e dispôs em seu artigo 1º que o Arquipélago de Fernando de Noronha, constitui região geoeconômica, social e cultural do Estado de Pernambuco, instituído sob a forma de Distrito Estadual, com natureza de autarquia territorial, regendo-se por estatuto próprio, nos termos da Lei Orgânica, com personalidade jurídica de direito público interno e dotado de autonomia administrativa e financeira (PERNAMBUCO, 1995).
O parágrafo único do dispositivo supracitado previu que o Distrito Estadual de Fernando de Noronha, entidade autárquica integrante da administração direta do Poder Executivo, exerceria sobre toda extensão da área territorial do Arquipélago de Fernando de Noronha a jurisdição plena atribuída às competências estadual e municipal, bem como os poderes administrativos e de polícia próprio do ente público (PERNAMBUCO, 1995).
É relevante mencionar, ainda, que o artigo 56[7] desta mesma lei dispôs que o Estado de Pernambuco instituiria os seguintes tributos para a cobrança e arrecadação pelo Distrito Estadual de Fernando de Noronha, a saber: imposto sobre serviço de qualquer natureza, exceto os relativos a serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicações; imposto sobre transmissão intervivos, a qualquer título, por ato oneroso, de direitos reais sobre o uso e exploração de bens imóveis, exceto os de garantia; imposto sobre propriedade predial e territorial urbana, que tem como fato gerador o domínio útil de bem imóvel do Distrito Estadual (PERNAMBUCO, 1995).
O mesmo texto normativo ainda previu em seu artigo 61[8], que o Estado de Pernambuco poderia exercer a competência tributária plena no âmbito do Distrito Estadual de Fernando de Noronha, relativamente à instituição, regulação normatização, cobrança, arrecadação e fiscalização dos tributos estaduais e daqueles que seriam de competência municipal, cujos fatos geradores venham a ocorrer no território distrital (PERNAMBUCO, 1995).
Assim é que a partir da Constituição do Estado de Pernambuco (1989), foram elaboradas as Leis Estaduais 10.403/1989 e 11.304/1995, que instituiu o ISS pelo Estado de Pernambuco em Fernando de Noronha.
3. DOS PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS TRIBUTÁRIOS
Partindo dos estudos de Estevão Horvath (2002), observamos que o jurista contextualiza que princípio é núcleo básico de um determinado instituto, é também regra geral, orientação, ponto de partida para o raciocínio e interpretação. Mas não só, o princípio também deve ser visto como ponto de chegada. Em outras palavras, o intérprete deve extrair o princípio ao buscar o Direito aplicável à situação concreta, e ao final do percurso gerador de sentido, deverá verificar se o resultado alcançado se coaduna com o princípio que o fundamentou.
Geraldo Ataliba (2018) preconizava que os princípios são linhas mestras, grandes nortes, apontam os rumos a serem seguidos, sendo a substância última do querer popular, que não podem ser contrariados. Servem como parâmetros na interpretação da norma, sempre buscando conferir máxima eficácia dos preceitos constitucionais.
Considerando que o Sistema Tributário Nacional mantém íntima relação com a Constituição Federal, em especial com as garantias de propriedade e de liberdade, mas também com os princípios republicano, federativo, segurança jurídica e igualdade, é que se tem por indispensável a aplicação dos princípios no campo tributário.
3.1 DO PRINCÍPIO DA LEGALIDADE
O princípio da legalidade tem como fundamento o disposto no artigo 5º, inciso II[9] da CRFB/1988, que estabelece que ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei. No âmbito tributário, é reforçado pelo artigo 150, inciso I[10], da Constituição, ao dispor que é vedado aos entes da federação exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça (BRASIL, 1988).
Não obstante as previsões constitucionais, temos também o disposto do artigo 97 do Código Tributário Nacional – CTN (1966), in verbis:
Art. 97. Somente a lei pode estabelecer:
I – a instituição de tributos, ou a sua extinção;
II – a majoração de tributos, ou sua redução, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65;
III – a definição do fato gerador da obrigação tributária principal, ressalvado o disposto no inciso I do § 3º do artigo 52, e do seu sujeito passivo;
IV – a fixação de alíquota do tributo e da sua base de cálculo, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65;
V – a cominação de penalidades para as ações ou omissões contrárias a seus dispositivos, ou para outras infrações nela definidas;
VI – as hipóteses de exclusão, suspensão e extinção de créditos tributários, ou de dispensa ou redução de penalidade
Convém ressaltar que a reserva absoluta de lei é uma característica intrínseca do direito penal e direito tributário, e tem por objeto assegurar que as leis sejam de tal modo, claras e unívocas, para que os órgãos de sua aplicação se limitem a funcionar como meros autômatos, cingindo à pura subsunção lógica-dedutiva dos fatos à norma, e a concretização da confiança.
Sob esse ângulo, Misabel Derzi (2018) pontifica que o cientista, quer do direito penal, quer do direito tributário, não deve perder de vista que trabalha com uma ciência empírica, vertida para o ordenamento jurídico positivo, que deve servir aos mais caros princípios e valores jurídicos. E prossegue:
E, tal como o delito é núcleo do direito penal, o tributo, na forma concebida pelo art. 3º do Código Tributário Nacional deve nortear sempre as soluções e conclusões expendidas, assim como plasmar os conceitos materialmente considerados. Que se afastem as tentativas de total reificação da hipótese, despida de tributabilidade, sua radical independência com relação à consequência e a negação da regra de implicação lógica entre essas duas partes da norma tributária. (DERZI, 2018, p. 352)
À luz dessas premissas tem-se que a exação tributária somente pode ocorrer mediante a existência de lei. Todavia, o princípio da legalidade não pode se dar como cumprido simplesmente pela existência de lei; é indispensável que esta tenha sido positivada pelo ente competente. E aqui se faz necessário traçar um paralelo de legalidade com competência.
Na seara tributária a Constituição outorgou às pessoas políticas competências tributárias privativas, inampliáveis e indelegáveis. Em outras palavras, a tributação deve ser estabelecida por lei editada pelo ente competente, sob pena de nulidade. Como ensina Roque Antonio Carrazza (2021, p. 454), no Direito Brasileiro, a União, os Estados, os Municípios e o Distrito Federal, no tocante à instituição de tributos, gozam de privatividade ou, se preferirmos, exclusividade. Dito de outra forma, todos eles têm faixa tributárias privativas.
Merece também registro a afirmação de que a competência tributária é de ordem pública, sinônimo de direito próprio, exclusivo e essencial. Assim, a pessoa política não pode nem usurpar competência alheia, nem aquiescer que sua própria competência tributária venha a ser utilizada por outra pessoa política, fazendo valer a seguinte afirmativa: “Não cria o tributo quem quer, mas quem pode, de acordo com a Constituição” (CARRAZZA, 2021, p. 455).
E finaliza Carrazza (2021, p. 456) ao defender que a criação de um tributo por pessoa jurídica incompetente viola normas constitucionais, e que esta anomalia jurídica não pode ser sanada, nem mesmo com a anuência da pessoa política que sofreu a usurpação. Portanto, a falta de competência da pessoa política que cria tributos em desconformidade com a Constituição, acarreta a nulidade do ato por ofensa ao princípio básico da ordem jurídica.
No que tange aos impostos, as competências foram repartidas entre as pessoas políticas, e as materialidades distribuídas, da forma prevista no artigo 153, 155 e 156 da CRFB/1988 (BRASIL, 1988). Em se tratando do ISS, objeto do presente estudo, temos que a disciplina constitucional desse imposto encontra-se disposta no inciso III e § 3º do artigo 156 da CRFB/1988, in verbis:
Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:
[…]
III – serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar.
[…]
§ 3º Em relação ao imposto previsto no inciso III do caput deste artigo, cabe à lei complementar:
I – fixar as suas alíquotas máximas e mínimas;
II – excluir da sua incidência exportações de serviços para o exterior.
III – regular a forma e as condições como isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos e revogados. (BRASIL, 1988)
A conformação constitucional do tema vai no sentido de que compete privativamente aos Municípios e ao Distrito Federal instituir o ISS. Essa assertiva conduz à conclusão de que a instituição do referido imposto pelo Estado ou pela União, não é compatível com o sistema constitucional tributário, e por isso geram normas com vícios de validade.
Sobre validade é necessário estabelecer certas premissas conceituais indispensáveis para melhor compreensão do tema. Segundo Gregorio Robles Morchón (1998, p. 279) “norma jurídica válida é a que existe sob certo fundamento jurídico”. Nesse mesmo sentido, Aurora Tomazini de Carvalho (2019) entende que “o conceito de validade está vinculado não à existência de norma no sistema do direito positivo, mas a sua compatibilidade com as demais normas que lhe servem como fundamento”. E prossegue, afirmando que:
o próprio sistema determina o modo de criação de sua linguagem ao prescrever quais pessoas estão aptas a produzirem normas jurídicas e quais os procedimentos a serem realizados para este fim, pelas denominadas “normas de produção” ou “de competência” (regras de estrutura). Nesta linha de raciocínio, para identificarmos se uma regra pertence ou não ao ordenamento, utilizamos-nos de dois critérios: i. autoridade competente, ii. procedimento próprio. (CARVALHO, 2019, p. 714)
O critério autoridade competente diz respeito ao emissor da mensagem, a pessoa que a produz. Para que o enunciado seja tomado como existente na ordem jurídica, a pessoa que o emitiu deve estar credenciada pelo sistema como apta para nele inserir normas jurídicas. Se o emissor não for uma pessoa legitimada pelo sistema para executar a função de emissor, os enunciados por ele produzidos não serão válidos, isto é, não existiram enquanto linguagem jurídica. Já o critério do procedimento próprio diz respeito à forma de produção da mensagem ponto. Para que o enunciado seja tido como existente ele deve ser produzido de acordo com uma forma prescrita pelo direito como própria para produção de enunciados jurídicos.
Em suma, a validade da norma é aferida pela utilização dos critérios autoridade versus procedimento, mas se a autoridade é mesmo a competente e se o procedimento é o mesmo o prescrito como próprio pelo sistema são constatações apenas possíveis de serem feitas a posteriori.
Assim é que o poder de tributar encontra exatos limites formais e materiais, estabelecidos na CRFB/1988, dos quais somente aos Municípios e ao Distrito Federal, foi outorgada competência para instituir o ISS. Por decorrência lógica, a lei de Estado federado que institui ISS não guarda compatibilidade com as demais normas que lhe servem como fundamento. Em outras palavras, o Estado de Pernambuco, emissor do enunciado normativo, não figura como autoridade competente para emissão de lei que instituiu o ISS em Fernando de Noronha.
3.2 DO PRINCÍPIO DA VEDAÇÃO AO CONFISCO
Preceitua a CRFB/88, em seu artigo 150, caput e inciso IV[11], que sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios utilizar tributo com efeito de confisco (BRASIL, 1988). Em definição singela, Regina Helena Costa (2021, p. 112) estabelece que: “o confisco é a absorção total ou substancial da propriedade privada, pelo Poder Público, sem a correspondente indenização”.
No ordenamento jurídico brasileiro, que assegura grande proteção ao direito de propriedade, o confisco é medido de caráter sancionatório. Desse modo, o princípio que veda o uso do tributo com efeito de confisco foi introduzido no ordenamento jurídico com fundamento na noção de proteção à propriedade privada. Além disso, ele também é visto como proteção do princípio da capacidade econômica, e um componente a mais do princípio da justiça tributária e limite ao princípio da progressividade (HORVATH, 2002).
Com efeito, a proibição de tributo confiscatório, caso não disposto expressamente no texto da constituição, decorreria implicitamente da proteção que esta atribui ao direito de propriedade e do princípio da capacidade contributiva. Implica dizer que a tributação não pode ir além dessas possibilidades, sob pena de ser confiscatória. Esse é um limite concreto e manifesto dentro do qual se pode mover a lei tributária, ou seja, não pode ela aniquilar, destruir a capacidade de contribuir do cidadão (HORVATH, 2002)
Desse modo, é importante levar em consideração que a tributação imposta pelo legislador pode constituir-se em confisco mesmo que não tenha sido esta sua intenção, e a solução neste caso, certamente, não seria aguardar a revogação da lei, na medida em que a atividade legislativa teria sido antijurídica por extrapolar os limites da lei.
É do judiciário a tarefa de desfazer os atos contrários à lei e/ou à Constituição, e nesse sentido Misabel Derzi (2018, p. 352) assevera que: “muito pouco ou nada de república nos restará se a lei for descumprida, o Poder Executivo legislar e o Poder Judiciário abandonar a missão constitucional de fazer justiça no caso individual”.
Seja como for, utilizar tributo com efeito de confisco é expressão de desdobramento da proibição de confisco, ou seja, ela está abrangida pela proibição genérica de confisco. Assim, mesmo quando não estiver sendo utilizado com efeito de confisco, poderá ser considerado por outras razões, como por exemplo ocorre ao se criar um tributo inconstitucional, de forma não autorizada pelo texto constitucional.
Nesse sentido, conclui Horvath (2002, p. 43) que cada vez que se cria tributo não autorizado ou que exceda no seu montante aquilo que razoavelmente se pode presumir como sendo, não se infringirá o princípio da legalidade, mas sim aqueles que carregam a proteção à propriedade e a proibição do efeito confiscatório.
A par desse aspecto, o Imposto Sobre Serviço instituído no Distrito Estadual de Fernando de Noronha, não guarda compatibilidade com o Sistema Tributário Nacional. Por essa razão, ainda que o montante cobrado não seja excessivo, ele terá natureza confiscatória na medida em que a lei que instituiu sua cobrança não está de acordo com a Constituição Federal (1988).
4. DA INCONSTITUCIONALIDADE DA COBRANÇA DO ISS EM FERNANDO DE NORONHA
O Poder Constituinte originário definiu os princípios básicos do Sistema Tributário Nacional, um dos quais consiste em que os tributos são somente os que nele estão previstos. E estabeleceu, ainda, os princípios aos quais se subordinam os tributos regularmente instituídos nos termos e limites do sistema (COÊLHO, 2010).
Na Constituição (1988) encontra-se disciplinado o modo de expressão do direito tributário, ou seja, a regulação do processo produtivo de normas jurídico-tributárias, leis complementares e leis ordinárias, e o espaço de atuação de cada uma, ou seja, quais tarefas competem a cada tipo normativo.
Tendo em vista que o sistema tributário é organizado com base em conceitos jurídicos fixos e pré-determinados e constitui notável limitação ao poder de tributar, é razoável afirmar que sua preservação é um direito fundamental do cidadão.
Como já explanado no item 2, o Arquipélago de Fernando de Noronha foi reincorporado ao Estado de Pernambuco como um Distrito Estadual, natureza jurídica para a qual a Constituição Federal não previu competência tributária. Por outro lado, a Constituição também não atribuiu ao Estado de Pernambuco competência tributária para instituir tributos de natureza municipal.
O artigo 116 da Constituição Estadual de Pernambuco (PERNAMBUCO, 1989) ao prever a competência do Estado de Pernambuco para instituir e arrecadar os tributos municipais no Distrito Estadual de Fernando de Noronha, descumpriu os preceitos constitucionais, na medida em que a CRFB/88 somente atribui competência aos Municípios e Distrito Federal para instituir esses tributos, em especial o ISS (BRASIL, 1988).
Com base nesse dispositivo, foi promulgada no Estado de Pernambuco a Lei 10.403/1989, tratando sobre a instituição dos tributos no ambiente do Distrito Estadual de Fernando de Noronha, dispondo sobre sua competência tributária. Logo em seu 1º artigo era previsto que o Estado exerceria a competência tributária no âmbito do Distrito Estadual, relativamente à instituição, cobrança, arrecadação e fiscalização dos tributos estaduais e àqueles que seriam de competência municipal, cujos fatos geradores venham a ocorrer no território distrital (PERNAMBUCO, 1989).
Posteriormente, no ano de 1995, a Lei Estadual n. 11.304, instituiu o Distrito Estadual de Fernando de Noronha, aprovou sua lei orgânica e dispôs em seu artigo 56 que o Estado instituiria os seguintes tributos para a cobrança e arrecadação pelo Distrito Estadual de Fernando de Noronha, a saber: imposto sobre serviço de qualquer natureza, exceto os relativos a serviços de transplante interestadual e intermunicipal e de comunicações; imposto sobre transmissão intervivos, a qualquer título, por ato oneroso, de direitos reais sobre o uso e exploração de bens imóveis, exceto os de garantia; imposto sobre propriedade predial e territorial urbana, que tem como fato gerador o domínio útil de bem imóvel do Distrito Estadual (PERNAMBUCO, 1995)
O artigo 61 deste mesmo dispositivo, ao prever que o Estado de Pernambuco poderia exercer a competência tributária plena no âmbito do Distrito Estadual de Fernando de Noronha, relativamente à instituição, regulação, normatização, cobrança, arrecadação e fiscalização dos tributos estaduais e daqueles que seriam de competência municipal, cujos fatos geradores venham a ocorrer no território distrital, ampliou as prerrogativas constitucionais, asseguradas somente aos Municípios e Distrito Federal, apresentando verdadeira afronta a nossa Constituição (PERNAMBUCO, 1989).
Nesse sentido, o artigo 156 da CRFB/1988 é direto e claro ao limitar aos Municípios a competência para instituição de impostos sobre serviços de qualquer natureza. Fixada a premissa de que a natureza jurídica do Arquipélago de Fernando de Noronha é de Distrito Estadual, resta ultrapassada qualquer discussão a respeito da natureza municipal desse ente, do que decorre a absoluta incompetência para instituição do ISS (BRASIL, 1988).
Daí, portanto, a inconstitucionalidade da Constituição do Estado de Pernambuco (1989), e das Leis Estaduais n. 10.403/89 (PERNAMBUCO, 1989) e Lei n. 11.304/95 (PERNAMBUCO, 1995), no que se refere a previsão de competência tributária do Estado para instituir o ISS. Afinal, não se pode admitir que entidade política não prevista na Constituição adquira para si, por qualquer via, a competência reservada estritamente aos Municípios e ao Distrito Federal pelo constituinte. Natimortas, portanto, quaisquer pretensões tributárias do Estado no território do Arquipélago, no que toca tributos municipais, em especial ao ISS que é objeto deste estudo.
Não obstante a falta de previsão constitucional para instituição do ISS em Fernando de Noronha, é importante destacar que de acordo com o Relatório Resumido de Execução Orçamentária contido na página do Portal da Transparência de Pernambuco[12], em especial, referente aos anos de 2018 e 2019, o Estado de Pernambuco arrecadou R$ 7.529.000,00, e R$ 8.944.000,00, respectivamente. Tal arrecadação feita sem previsão constitucional é análoga ao confisco, na medida em que o Estado adentra a propriedade do contribuinte sem autorização para tanto, o que faz nascer o direito ao contribuinte de pedir restituição dos valores pagos.
Nesse contexto, é importante registrar que mesmo a cobrança sendo realizada dentro de critérios quantitativos normais, ou até mesmo inferior a esses critérios, a cobrança seria confiscatória, na medida em que a exação não possui embasamento constitucional para sua execução, logo, qualquer valor cobrado a título de ISS em Fernando de Noronha seria considerado confiscatório por violar o princípio da legalidade.
5. CONSIDERAÇÕES FINAIS
A relação de tributar é jurídica e sujeita-se a normas, e por isso é sempre feita mediante lei editada pelo ente federado competente, obedecendo termos estabelecidos na Constituição Federal, na qual se encontram os limites e princípios jurídicos fundamentais à tributação.
Preocupou-se o legislador constituinte, ao promulgar a Constituição de 1988 e adotar a forma de estado federalista, em delinear a perda da soberania e a autonomia política limitada dos entes da federação, estabelecendo a repartição de competência entre eles para que cada ente federativo possuísse uma esfera de competência tributária que lhe garantisse renda própria.
Assim, todos os entes recebem da Constituição Federal suas respectivas parcelas de competência; no caso dos impostos, estes são atribuídos de forma privativa, visto que a Constituição é clara ao dispor sobre competência das pessoas políticas em relação a cada um deles. Assim é que hão de ser observadas as limitações constitucionais ao poder de tributar.
A questão norteadora a ser discutida no presente trabalho é que situação diferente da estabelecida pela Constituição Federal, enseja no efeito de confisco, que é vedado pelo ordenamento jurídico, nos casos em que envolve tributação.
Dada a premissa sobre a natureza jurídica de Fernando de Noronha como Distrito Estadual, não seria possível a incidência do ISS no Distrito. De igual modo, a Constituição Estadual (1989) que atribuiu competência ao Estado de Pernambuco para instituir e arrecadar os tributos municipais, encontra-se em desacordo com os ditames constitucionais pátrios. Afinal, o artigo 156 da CRFB (BRASIL, 1988) é categórico ao limitar aos Municípios e ao Distrito Federal a competência para instituição de impostos sobre serviço de qualquer natureza.
Assim, resta claro a inconstitucionalidade da Constituição do Estado de Pernambuco (1989), e das Leis Estaduais n. 10.403/89 (PERNAMBUCO, 1989) e Lei n. 11.304/95 (PERNAMBUCO, 1995), no que se refere a instituição do ISS em Fernando de Noronha, tendo em vista ser inadmissível que entidade política não prevista na Constituição adquira para si, por qualquer via, a competência reservada estritamente aos Municípios e ao Distrito Federal pelo constituinte.
Por decorrência lógica, qualquer arrecadação feita sem previsão constitucional é análoga ao confisco, na medida em que o Estado adentra a propriedade do contribuinte sem autorização para tanto. Nesse contexto, é importante registrar que independente da cobrança ser realizada dentro de critérios quantitativos razoáveis, ela seria confiscatória, face a ausência de previsão constitucional para sua execução.
Assim, as circunstâncias mencionadas ocasionam grave insegurança jurídica na arrecadação de tributos em Fernando de Noronha, tendo em vista a fragilidade da legislação acima demonstrada. Igualmente verídica, pois, será a afirmativa de que o contribuinte pode se utilizar dos ditames constitucionais tributários para se eximir das obrigações oriundas de tributação ilegítima no arquipélago.
Ao cabo, verifica-se que a Constituição do Estado de Pernambuco (1989) e as Leis Estaduais editadas a fim de viabilizar a cobrança do ISS no Arquipélago, não estão em consonância com a Lei Maior. Na verdade, elas elevam o ordenamento jurídico de inconstitucionalidade, na medida em que não mantém compatibilidade com a Constituição Federal (1988).
REFERÊNCIAS
ATALIBA, Geraldo. Hipóteses de incidência tributária. 6ª edição 17ª triagem. São Paulo: Malheiros, 2018.
BRASIL. Constituição Federativa do Brasil de 1988. Diário Oficial da União, Brasília, DF, de 05 de Out. de 1988. Disponível em:<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constituicao.htm> Acesso em: 03 de dezembro de 2021.
BRASIL. Lei n° 5.172, de 25 de Outubro de 1966 –CTN. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l5172compilado.htm> Acesso em: 03 de dezembro de 2021.
CARRAZZA, Roque Antonio. Curso de direito constitucional tributário. 33. ed. rev. ampl. e atual. / até a Emenda Constitucional n. 109/2021. – São Paulo: Malheiros, 2021.
CARVALHO, Aurora Tomazini de. Curso de teoria geral do direito: o constructivismo lógico-semântico. 6. ed. rev. e atual. São Paulo: Noeses, 2019.
COÊLHO, Sacha Calmon Navarro. Curso de Direito Tributário Brasileiro, 11ª ed. Rio de Janeiro: Forense, 2010.
COSTA, Regina Helena. Curso de direito tributário: Constituição e Código Tributário Nacional. 11 ed. São Paulo: Saraiva Educação, 2021.
DERZI, Misabel Abreu Machado. Direito Tributário, Direito Penal e tipo. 3. ed. rev. ampl. e atual. Belo Horizonte: Forúm, 2018.
HORVATH, Estevão. O princípio do não-confisco no direito tributário/ Estevão Horvath. – São Paulo: Dialética, 2002.
MORCHÓN, Gregorio Robles. Teoría del derecho (fundamentos de teoría comunicacional del derecho), Madrid: Civitas Ediciones, 1998.
PERNAMBUCO. [Constituição (1989)] Constituição do Estado de Pernambuco. Disponível em:<https://legis.alepe.pe.gov.br/texto.aspx?tiponorma=12&numero=1989&complemento=0&ano=1989&tipo=&url=> Acesso em: 03 de dezembro de 2021.
PERNAMBUCO. Lei Estadual N.º 10.403, de 29 de dezembro de 1989. Disponível em: < https://www.sefaz.pe.gov.br/Legislacao/Tributaria/Documents/legislacao/Leis_Tributarias/1989/Lei10403_89.htm> Acesso em: 03 de dezembro de 2021.
PERNAMBUCO. Lei Estadual N.º 11.304, de 28 de dezembro de 1995. Disponível em: < https://legis.alepe.pe.gov.br/texto.aspx?id=2249&tipo=TEXTOATUALIZADO> Acesso em: 03 de dezembro de 2021.
PERNAMBUCO. Portal da Transparência de Pernambuco. Disponível em: < http://web.transparencia.pe.gov.br/fiscalizacao-e-controle/relatorios-fiscais/> Acessado em 01/12/2021.
APÊNDICE – REFERÊNCIA NOTA DE RODAPÉ
5. Art. 116. Compete aos Municípios instituir e arrecadar os tributos de sua competência previstos na Constituição da República, e ao Estado, instituir e arrecadar os tributos municipais do Distrito Estadual de Fernando de Noronha.
6. Art. 1º O Estado exercerá a competência tributária no âmbito do Distrito Estadual de Fernando de Noronha, relativamente à instituição, cobrança, arrecadação e fiscalização dos tributos estaduais e aqueles que seriam de competência municipais, cujos fatos geradores venham a ocorrer no território distrital.
7. Art. 56. O Estado instituíra os seguintes tributos para cobrança e arrecadação pelo Distrito Estadual de Fernando de Noronha:
I – imposto sobre serviços de qualquer natureza – ISS, exceto os relativos a serviços de transporte interestadual e intermunicipal, e de comunicações;
II – imposto sobre a transmissão intervivos, a qualquer título, por ato oneroso, de direitos reais sobre o uso e exploração de bens imóveis – ITBI, exceto os de garantia;
III – imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana, que tem como fato gerador o domínio útil de bem imóvel do Distrito Estadual;
IV – taxas instituídas e cobradas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos à sua disposição, definidas e instituídas em lei.
§ 1º Com relação aos impostos previstos nos incisos I e II deste artigo, o Estado observará as alíquotas máximas fixadas em lei complementar federal;
§ 2º O Estado e a Administração Geral do Distrito Estadual de Fernando de Noronha estabelecerão procedimentos e medidas para que os contribuintes do Distrito Estadual, residentes e visitantes, sejam esclarecidos sobre os tributos de competência distrital;
§ 3º Qualquer anistia ou remissão que envolva matéria tributária do Distrito Estadual, inclusive dispensa do pagamento de taxas e receitas de serviços, assim como a concessão de isenções, benefícios ou incentivos fiscais, dependerá de autorização em lei estadual específica.
8. Art. 61. O Estado de Pernambuco exerce a competência tributária plena no âmbito do Distrito Estadual de Fernando de Noronha, relativamente à instituição, regulação normativa, cobrança, arrecadação e fiscalização dos tributos estaduais e daqueles que seriam de competência municipal, cujos fatos geradores venham a ocorrer no território distrital
9. Artigo 5º, II, CRFB/1988 – ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei;
10. Art. 150 CRFB/1988. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
I – exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça;
11. Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: [..] IV – utilizar tributo com efeito de confisco;
12. Relatório Resumido de Execução Orçamentária 2018 e 2019, extraídos no site: http://web.transparencia.pe.gov.br/fiscalizacao-e-controle/relatorios-fiscais/ <Acessado em 01/12/2021>
[1] Doutor e Mestre em Direito no núcleo de pesquisa em Direito Previdenciário da Pontifícia Universidade Católica de São Paulo, Especialista em Direito Processual pela UNIFMU e Bacharel em Direito pela FDSBC.
[2] Mestrando em Direito no núcleo de pesquisa em Direito Constitucional e Processual Tributário da Pontifícia Universidade Católica de São Paulo, Especialista em Direito Fiscal pela PUC-Rio e Bacharel em Direito e Ciências Contábeis pela UNESA.
[3] Mestrando em Direito no núcleo de pesquisa em Direito Constitucional e Processual Tributário da Pontifícia Universidade Católica de São Paulo, Pós-Graduado em Direito Tributário pela Fundação Getúlio Vargas / FGV Direito SP e Bacharel em Direito pela PUC-SP.
[4] Mestranda em Direito no núcleo de pesquisa em Direito Tributário da Pontifícia Universidade Católica de São Paulo, Pós-Graduada em Direito Tributário pela Pontifícia Universidade Católica de São Paulo, Pós-Graduada em Compliance pela Fundação Getúlio Vargas / FGVLAW-SP e Bacharel em Direito pela Universidade Paulista – UNIP-SP.
Enviado: Janeiro, 2022.
Aprovado: Abril, 2022.
