ARTIGO DE REVISÃO
JESUS, Lais Carvalho da Silva [1], FERREIRA, Marciara Gasparini Castro [2], BARCELLOS, Igor Siqueira [3]
JESUS, Lais Carvalho da Silva. FERREIRA, Marciara Gasparini Castro. BARCELLOS, Igor Siqueira. Planejamento tributário e o conflito entre as leis do PIS e da CONFIS com a instrução normativa SRF n°404. Revista Científica Multidisciplinar Núcleo do Conhecimento. Ano 03, Ed. 10, Vol. 02, pp. 114-134 Outubro de 2018. ISSN:2448-0959
RESUMO
Diante dos desafios constantes nas organizações devido à economia atual, é indispensável o uso de ferramentas eficientes na gestão das empresas e o planejamento tributário é um desses recursos, que visa à redução da carga tributária das entidades, por meios lícitos através da elisão fiscal. Considerando que o regime tributário constituído pela não cumulatividade das contribuições do PIS e da COFINS, tem a probabilidade do contribuinte se creditar de certas contribuições e realizar o recolhimento. As Leis atuais facultam várias interpretações que concederia o direito ao credito mencionado, principalmente em relação ao conceito de insumo, cada contribuinte possui sua particularidade devido a sua atividade ou segmento em que atua. Como uma análise ponderada e diligente alcança-se em diversos casos uma economia tributária considerável para o contribuinte. O principal objetivo que levou a elaboração deste artigo é compreender como o conflito entre as leis do PIS e COFINS com a instrução normativa SRF N°404 impactam o planejamento tributário das empresas.
Palavras-chave: Planejamento Tributário, PIS e COFINS, Insumos.
INTRODUÇÃO
No Brasil deste a época da colonização portuguesa, a carga tributária era considerada elevada, pelos brasileiros, esse fato é real e histórico e está registrado na história brasileira, através da inconfidência mineira, movimento que contestou a forma de cobrar impostos pelos portugueses. (SIQUEIRA, CURY, GOMES, 2011).
O planejamento tributário é um assunto que vem sendo bastante debatido, principalmente em relação as deduções do PIS e da COFINS não cumulativo e não há dúvidas da necessidade de um estudo mais a profundado para se discutir o assunto.
Com a multiplicidade da economia e o crescimento do mercado global, motivam as empresas a enfrentarem cenários mais exigentes. O planejamento tributário é um agrupado de recursos legais que tem como finalidade promover a elisão tributária de uma entidade, ou seja, de forma elaborada e segura, promover a redução de pagamentos tributários bem como proteger o patrimônio da entidade. Deve ser elaborado por um profissional qualificado para tal função, para que se tenha relatórios eficientes e com respaldo jurídico. O contribuinte tem o direito de analisar e organizar o seu empreendimento de maneira mais adequada a promover a otimização de seus custos e instabilidade financeira, usando deste modo, ferramentas de análises tributárias, buscando assim melhoria de seus resultados.
A importância que os impostos representam no efeito econômico das organizações tem incentivado a um expressivo número de tributaristas a direcionarem empenhos de modo a reconhecer formas de diminuir o nível significativo da apuração do resultado, utilizando métodos para apuração dos tributos de PIS e da COFINS não cumulativos, com a finalidade de trazer para as empresas conhecimentos necessários para a execução da Lei, impedindo riscos junto à fiscalização.
Dado este contexto, esta pesquisa visa analisar a seguinte questão: como o conflito entre as leis do PIS e da COFINS (leis 10.637/2002 e 10.833/2003) com a instrução normativa SRF N°404 impactam o planejamento tributário das empresas?
O presente artigo se justifica em evidenciar os impactos financeiros decorrentes a forma de apuração do PIS e da COFINS não cumulativo e o conflito existente entre as Leis 10.637/02 e 10.833/03 e a Instrução Normativa SRF N°404. Trazer melhor compreensão sobre princípios tributários, buscando melhor resultado financeiro, devido à grande influência nos valores a serem pagos nesses tributos, assim como analisar a redução e evidenciar o crescimento econômico das empresas. Diante dessas justificativas que o planejamento tributário se tornou importante no cenário empresarial para o alcance de resultados eficientes para trazer sucesso as entidades.
O objetivo geral dessa pesquisa é compreender como o conflito entre as leis do PIS e da COFINS (leis 10.637/2002 e 10.833/2003) com a instrução normativa SRF N°404 impactam o planejamento tributário das empresas.
Para tanto foram definidos os seguintes objetivos específicos:
- Analisar a Lei 10.637/2002, que instituiu o PIS;
- Analisar a Lei 10.833/2003, que instituiu a COFINS;
- Analisar a Instrução Normativa SRF N°404;
- Analisar o conflito entre as Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 com a Instrução Normativa SRF N°404;
- Demonstrar o impacto deste conflito no Planejamento Tributário de uma empresa.
Para demonstrar tal impacto, a metodologia aplicada no presente artigo utilizou-se da pesquisa bibliográfica para analisar as diferentes interpretações das leis e normas em questão. A pesquisa está baseada na Constituição Federal, no Código Tributário Nacional, nas leis específicas, na instrução Normativa, livros e artigos científicos pertinentes ao assunto. Em complemento, uma empresa foi selecionada para ser alvo de um estudo de caso, onde foram analisados os balanços desta empresa, nos últimos cinco anos. Desta forma espera-se que seja possível verificar como esse conflito afetou o planejamento tributário da empresa.
2. AS LEIS DO PIS E DA COFINS
Até 2002, o PIS e a COFINS eram apurados apenas pelo regime cumulativo sem direito ao Crédito das operações anteriores, porém, com o advento das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 ocorreu mudança no cenário da tributação, sendo acrescido a está o regime da Não Cumulatividade, regime este que permite a utilização de créditos provenientes de insumos, porém promoveu um aumento acentuado nas alíquotas do PIS e da COFINS.
Segundo Mello (2004, p. 51-52),
[…] a não-cumulatividade significa um sistema operacional que objetiva minimizar a carga tributária incidente sobre as operações realizadas com produtos, mercadorias e serviços, tendo por finalidade diminuir o preço que repercute na diminuição do custo de vida, possibilitando a geração de emprego, realização de investimentos empresariais e outras medidas benéficas ao desenvolvimento econômico.
As empresas que são tributadas no Lucro Real a partir de 2004 iniciaram suas apurações por meio da não-cumulatividade, nesse caso as empresas tiveram a oportunidade de utilizar algumas despesas e custos referentes à produção ou prestação de serviços para reduzir a carga tributária na base de cálculo do PIS e COFINS.
Em relação ao fato gerador e ao Contribuinte, a Constituição diz que a Contribuição para o Programa Integração Social – PIS e Financiamento da Seguridade Social – COFINS, com a incidência não cumulativa, incide sobre o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil, a base de cálculo é o próprio faturamento das empresas menos a deduções.
Das exclusões da base de cálculo, não será relacionado às receitas isentas ou não alcançadas pela incidência da contribuição ou sujeitas à alíquota zero sendo elas: não operacionais decorrentes de venda de ativo permanente, na revenda de mercadoria quando se tributa com a exigência da vendedora, como substituição tributária, vendas cancelas e desconto concedidos, devolução e recuperação de créditos baixados como perda, que não retornam como nova receita, retorno financeiro de avaliação de investimento do valor do patrimônio líquido, lucros e dividendos decorrentes de investimentos mensurados pelo custo de aquisição que tem sido registrado como receita.
A não incidência do PIS e da COFINS, segundo a legislação pertinente (LEI 10.637/02 e LEI 10.883/03), não incide tributação sobre as receitas auferidas sobre algumas operações: vendas de mercadorias para o exterior; prestação de serviços para pessoas física ou jurídica domiciliada no exterior, com pagamento em moeda conversível; vendas a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação. Sobre a base de cálculo apurada aplicam-se as seguintes alíquotas: 1,65% para PIS conforme a Lei 10.637/02 e 7,6% para COFINS, segundo a Lei 10.833/03.
Segundo os artigos 3° das Leis n° 10.637/02 e 10.833/03, poderão tomar crédito para a base de cálculo do PIS e da COFINS as seguintes deduções:
I – bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos referidos;
II – bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes;
III – energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurídica;
IV – aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa;
V – valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte – SIMPLES;
VI – máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços;
VII – edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas atividades da empresa;
VIII – bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta Lei;
IX – armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
X – vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação, fardamento ou uniforme fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção.
3. INSTRUÇÃO NORMATIVA SRF N°404
A instrução normativa são atos normativos secundários emitidos pelo Poder Executivo, e não podem inovar ou modificar o conteúdo das leis, que são atos normativos primários. As Instruções Normativas têm como principal função regulamentar o conteúdo normativo veiculado por meio das leis. De acordo com o ordenamento jurídico Brasileiro, os atos normativos primários – as leis – são de competência do Poder Legislativo; já as Instrução Normativa, como já dito, do Poder Executivo. E como esse mesmo ordenamento jurídico somente pode ser inovado – novos direitos e novos deveres – por meio de atos normativos primários, observa-se flagrante conflito de normas quando uma Instrução Normativa afronta o conteúdo normativo de uma lei. Nesse caso a Instrução Normativa deve ser declarada ilegal pelo Poder Judiciário, quando provocado a se manifestar sobre o assunto. Em suma, as Instruções Normativas devem se limitar a dizer “como” os direitos e deveres determinados na lei devem ser exercidos e cumpridos, respectivamente.
Segundo Cassone (2017, p. 3), os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas: como atos normativos devem-se entender as circulares, as ordens de serviços, as instruções, assim como os chamados pareceres normativos, que são úteis, à medida que orientam o servidor público sobre o qual o entendimento fazendário a respeito de determinada questão – e fazem com que o contribuinte tenha conhecimento do entendimento do fisco.
Para a aplicação da Instrução Normativa SRF Nº 404, no caso de: contribuinte, fato gerador, base de cálculo, exclusões da base, a não incidência e alíquotas utiliza-se as mesmas regras das Leis (10.637/02 – PIS e 10.833/03 COFINS) citadas anteriormente.
No caso dos créditos a descontar, a Instrução Normativa SRF Nº 404 tem o mesmo entendimento que as Leis citadas anteriormente, entretanto na parte dos insumos ela restringe possíveis créditos que seriam essenciais para o processo de produção ou prestação de serviço da organização.
De acordo com a Instrução Normativa SRF N°404 em seu §4º (2004), compreende como insumo os itens abaixo:
I – utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda:
a) a matéria-prima, o produto intermediário, o material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado;
b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na produção ou fabricação do produto;
II – utilizados na prestação de serviços:
a) os bens aplicados ou consumidos na prestação de serviços, desde que não estejam incluídos no ativo imobilizado; e
b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na prestação do serviço.
A instrução Normativa SRF N°404 entende que insumos são apenas os bens e serviços que realmente são consumidos ou gastos durante a fabricação de produtos ou prestação de serviços. Contudo as Leis do PIS e da COFINS permite um entendimento sobre o conceito de insumos superior que a Instrução Normativa SRF N°404, definindo caso a caso, o que é essencial em relação aos insumos no processo de produção e prestação de serviços, isto é, matéria prima, força de trabalho, consumo de água, equipamentos, entre outros.
4. CONFLITO ENTRE AS LEIS 10.637/2002 E 10.833/2003 COM A INSTRUÇÃO NORMATIVA SRF N°404
Lei e uma regra, uma obrigação prescrita por uma autoridade a uma sociedade tendo como função direcionar a conduta da mesma, uma força impositora do legislativo que estabelece os direitos e deveres dessa sociedade.
É importante ressaltar a hierarquia que as normas precisam se subjugar, tendo em vista que as mesmas podem ocasionar verdadeiros conflitos na execução da lei. Hans Klesen demonstra em sua emblemática estrutura demonstrativa da hierarquia das normas que as leis, como atos normativos primários se sobrepõem indubitavelmente às Instruções Normativas, que como já assinalado, são atos normativos secundários. Dito de outra forma, estas são essencialmente dependentes daquelas.
No ato normativo primário estão os direitos e obrigações, e no ato normativo secundário como serão cumpridos esses direitos e essas obrigações. Os atos normativos secundários sempre têm que regulamentar os atos normativos primários, se existe uma Lei ordinária que impõe o que deve ser feito a normativa somente poderá dizer como fazer, não devendo limitar, ampliar ou proibir o que já foi instituído.
A Receita federal do Brasil é um órgão do poder Executivo, somente pode emitir atos normativos secundários, pois no ato normativo primário apenas o Legislativo que tem poder sobre as decisões, e o poder Executivo simplesmente pode regulamentar o que vem do Legislativo. No caso do PIS e da COFINS, são contribuições sociais e estão no ato normativo primário, como Lei Ordinária, dessa forma a Instrução Normativa somente deverá executar o que a Lei determina.
Neste caso temos a finalidade de esclarecer o conflito existente entre as leis 10.637/2002 e 10.833/2003 com a Instrução Normativa SRF N°404 e posicionar a Instrução Normativa em relação ao ordenamento jurídico, ponderando a mesma como ferramenta de trabalho do órgão administrativo.
O Superior Tribunal de Justiça (STJ), em sua 1ª Seção, determinou, em regime de recursos repetitivos – ou seja, tomando um caso como exemplo para aplicar o mesmo entendimento em todos os processos semelhantes – que o conceito de insumo deve ser apurado pelos critérios de essencialidade ou relevância. A decisão foi considerada um meio termo entre a interpretação mais restritiva adotada pela Receita Federal, de que insumo é apenas o que efetivamente toca na mercadoria durante o processo produtivo, e a mais geral, defendida pelos contribuintes, de que tudo, inclusive a energia elétrica usada em uma planta industrial, é elegível para crédito tributário (DIA A DIA TRIBUTÁRIO, 2018).
Segundo Instituto Brasileiro de Executivos de Finanças (2018), uma decisão que irá repercutir em 2018 foi a tomada no último dia 22 de fevereiro, pela 1ª Seção do STJ, que deliberou que insumos, para fins de aproveitamento de créditos de PIS e COFINS, são bens e serviços essenciais para a atividade de uma empresa.
Por cinco votos a três, o contribuinte saiu vitorioso porque a maioria dos ministros da 1ª Seção do tribunal entendeu que insumos são todos os bens e serviços essenciais e relevantes para a atividade da empresa, em qualquer fase da produção (JOTA, 2018).
O julgamento foi retomado com o voto da ministra Assusete Magalhães, que estava com vista do caso desde novembro de 2016. Em longo voto, a ministra entendeu que o conceito de insumos não é o restritivo e entendeu que tudo que for essencial e relevante para a empresa produzir receita será insumo para fins de créditos de PIS e COFINS (JOTA, 2018).
Segundo a ministra, as instruções normativas da Receita (INs 247/2002 e 404/2004) extrapolaram as leis do PIS e da COFINS e, por isso, as restrições nelas previstas são ilegais (JOTA, 2018).
Assim, o STJ, declarou ilegais as duas instruções normativas da Receita Federal sobre o assunto, por entender que o Fisco acabou violando o princípio da não cumulatividade ao restringir o conceito de insumo. A não cumulatividade permite a apropriação de créditos com o montante cobrado na operação anterior. No PIS e na COFINS, essa apropriação de crédito deve ser segregada item a item, separando qual produto é tributado e qual não é, ao invés de já apropriar-se do total da operação (IBEF, 2018).
Com a decisão do STJ, o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), que julga com frequência casos de insumos, não precisará mudar o seu entendimento, pois já adotava uma interpretação intermediária do conceito (JOTA, 2018).
Essa visão menos restritiva do conceito de insumos beneficia os contribuintes – e já teve repercussão no CARF. Contudo, empresas que já pleitearam o crédito com base na decisão recente do STJ, ainda não tiveram o direito reconhecido no CARF, sob a justificativa de alguns conselheiros do tribunal de que tal precedente só pode ser utilizado após a publicação do acórdão (IBEF, 2018).
“Esse julgamento foi importante porque foi dado em sede de recurso repetitivo, o que tem força enorme. Isso obriga o juiz de 1ª instância e os tribunais de 2ª instância a aplicarem a decisão”, explicou Valdirene (IBEF, 2018).
Assim, ainda existem dilemas a serem solucionados, dentre eles: garantir isonomia entre os setores (comercial, industrial e prestadores de serviços) e não aumentar a carga tributária – que parece inevitável, sobretudo para os setores com poucos créditos, como serviços. O teste do governo para a reforma começaria por mudanças graduais, primeiro com o PIS, e depois a COFINS (IBEF, 2018).
De acordo com o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF, em seu Acórdão nº 3202-00.226, dado pela 2° Câmara da 2° Turma Ordinária, o conceito de insumo dentro da sistemática de apuração de créditos pela não cumulatividade de PIS e COFINS deve ser entendido como toda e qualquer custo ou despesa necessária a atividade da empresa, nos termos da legislação do IRPJ, não devendo ser utilizado o conceito trazido pela legislação do IPI, uma vez que a materialidade de tal tributo é distinta da materialidade das contribuições em apreço (BRASIL, 2010).
Segundo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF, em seu Acórdão nº 3202-00.226, dado pela 2°Câmara da 2° Turma Ordinária Inicialmente, É de primordial importância analisar e definir o conceito de “insumo” a ser utilizado no cálculo das contribuições ao PIS e COFINS não cumulativas, a fim de limitarmos quais despesas serão caracterizadas como tal na sistemática de apuração de créditos das referidas contribuições (BRASIL, 2010).
Conforme o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF, em seu Acórdão nº 3202-00.226, dado pela 2°Câmara da 2° Turma Ordinária Inicialmente É de se concluir, portanto, que o termo “insumo” utilizado para o cálculo do PIS e COFINS não cumulativos deve necessariamente compreender os custos e despesas operacionais da pessoa jurídica, na forma definida nos artigos 290 e 299 do RIR/99, e lido se limitar apenas ao conceito trazido pelas Instruções Normativas n° 247/02 e 404/04 (BRASIL, 2010).
Em uma publicação do Valor Econômico (2017) “O entendimento do CARF, favorável ao uso dos créditos, não se baseia em interpretação dos dispositivos sobre frete, mas sim no conceito de essencialidade considerando o frete como insumo, arma o tributarista Eduardo Oliveira, advogado do Braga & Moreno Consultores e Advogados. “Tem que avaliar a atividade cada empresa. A companhia tem que demonstrar que o frete para ela é essencial naquela situação”, afirma.
5. DEMONSTRAR O IMPACTO DESTE CONFLITO NO PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO DE UMA EMPRESA
O problema da respectiva pesquisa corresponde como o conflito entre as leis do PIS e da COFINS (leis 10.637/2002 e 10.833/2003) com a instrução normativa SRF N°404 impactam o planejamento tributário das empresas.
A ML Distribuidora de Alimentos LTDA, com sede em Serra/ES, na qual conta com uma filial no estado do Rio de Janeiro/RJ, tendo iniciado suas atividades no ano de 2012. Essas unidades distribuem alimentos em geral, para animais, materiais de limpeza e bebidas isotônicas. A empresa foi escolhida de forma aleatória, contudo visando a tributação específica a qual cabe dedução de PIS e COFINS, Lucro Real – não cumulativo, atuando com mais de cinco anos no mercado.
O presente parecer tem como objetivo evidenciar na prática os elementos substanciais do referencial teórico no que tange a sua essencialidade e relevância diante do que diz as leis 10.637/2002 e 10.833/2003, para o aproveitamento dos créditos do PIS e da COFINS apresentado anteriormente. Os dados foram coletados através do Demonstrativo do Resultado do Exercício (DRE), segundo os fechamentos contábeis anuais e compreendem o ano de 2012 a 2017.
A empresa realiza a apuração para recolhimento do PIS e da COFINS conforme a Instrução Normativa orienta referente a qualificação de insumos.
| Nome | Valor |
| TOTAL DAS RECEITAS | R$829.496.981,25 |
| Aluguel Bens Móveis Pessoa Jurídica | R$6.501.643,15 |
| Aluguel Imóveis Pessoa Jurídica | R$923.943,30 |
| Energia Elétrica | R$110.328,25 |
| Depreciações | R$331.266,60 |
| TOTAL DAS DEDUÇOES | (R$7.867.181,30) |
| Total para apuração | R$821.629.799,95 |
| TOTAL DO TRIBUTO A PAGAR | R$76.000.756,50 |
A tabela acima demostra como foi realizado o cálculo para recolhimento, utilizando as alíquotas atuais do PIS 1,65% e da COFINS 7,6%. O valor total das receitas obtidas durante os anos de 2012 a 2017 foi de R$829.496.981,25, foram selecionados os insumos (alugueis Pessoa Jurídica, energia e depreciação) no valor total de R$7.867.181,30, apresentando o valor total para apuração de R$821.629,799,95, aplicando as alíquotas sobre a diferença entre a receita menos as deduções obtendo o valor total a pagar dos tributos de R$76.000.756,50 na qual são insumos essenciais para o funcionamento da operação.
Segundo as Leis que estabelecem o PIS e a COFINS no que se refere a insumo, seria mais amplo do que a Instrução Normativa orienta, seguindo os critérios da essencialidade e relevância. Contudo segue abaixo informações demonstrativas caso o recolhimento ocorresse a partir da essencialidade e relevância.
| Nome | Valor |
| TOTAL DE RECEITAS | R$829.496.981,25 |
| Material de Embalagem | R$9.229,60 |
| Propaganda e Publicidade nas vendas | R$31.700,00 |
| 13.Salário | R$1.342.024,05 |
| FGTS | R$594.130,95 |
| INSS | R$2.132.165,35 |
| Multa Rescisória FGTS | R$49.132,05 |
| Aviso Prévio/Indenizações Trabalhistas | R$35.618,20 |
| Comissão | R$2.736.345,05 |
| Estagiários | R$44.000,00 |
| Férias | R$850.107,90 |
| Gratificações | R$110.426,10 |
| Salários | R$3.352.372,85 |
| Assistência Médica | R$465.391,70 |
| Pat-Programa Alimentação ao Trabalhador | R$2.002.648,10 |
| Seguro de Vida Funcionários | R$18.795,00 |
| Uniformes e Vestimentas | R$43.956,50 |
| Vale-Transporte | R$178.497,60 |
| Honorários Contábeis | R$206.482,50 |
| Manutenção Software | R$360.115,00 |
| Vigilância e Segurança | R$111.563,25 |
| Aluguel Bens Móveis Pessoa Jurídica | R$6.501.643,15 |
| Aluguel Imóveis Pessoa Jurídica | R$923.943,30 |
| Água e Esgoto | R$14.817,20 |
| Energia Elétrica | R$110.328,25 |
| Telefone e Telex | R$213.971,00 |
| Combustíveis e Lubrificantes | R$602.532,50 |
| Manutenção e Conservação imóveis | R$212.285,65 |
| Manutenção e Conservação Veículos | R$278.959,30 |
| Depreciações | R$331.266,60 |
| Bens de Pequeno Valor | R$15.872,10 |
| Conduções e Pedágios | R$34.498,35 |
| Despesas Cartão de Crédito – PDV | R$157.606,95 |
| Despesas com Informática | R$10.900,00 |
| Feiras e Eventos | R$43.375,00 |
| Material de Consumo | R$437.833,60 |
| Material de Escritório | R$33.781,50 |
| Material Gráfico | R$4.425,00 |
| Refeições e Lanches | R$53.331,85 |
| Seguros | R$240.064,95 |
| Viagens e Estadias | R$1.181.238,75 |
| Despesas Bancárias | R$335.982,50 |
| IPVA | R$35.488,40 |
| Taxas Estaduais e Federais | R$5.183,60 |
| Taxas Municipais | R$73.507,75 |
| TOTAL DAS DEDUÇOES | R$26.527.539,00 |
| Tributo para apuração | R$802.969.442,25 |
| TOTAL DO TRIBUTO A PAGAR | R$74.274.673,41 |
O valor total das receitas obtidas e as porcentagens para cálculo do tributo são as mesmas citadas anteriormente, foram selecionados os insumos segundo as Leis diante da sua essencialidade e relevância no valor total de R$26.527.539,00, apresentando o valor total para apuração de R$802.969.442,25, aplicando as alíquotas sobre a diferença entre a receita menos as deduções obtendo o valor total a pagar dos tributos de R$74.274.673,41.
Constatou-se com base na essencialidade e relevância das deduções que a empresa deixou de aproveitar de PIS e COFINS o montante de crédito de R$ 1.726.083,09, isso representa 0,21% sobre o faturamento da empresa nos últimos cinco anos, com isso observa-se a importância do planejamento tributário dentro das organizações.
6. CONSIDERAÇÕES FINAIS
Essa pesquisa comprova como é importante a elaboração de um planejamento tributário, visto que são pontos que com certeza, se não examinados no momento certo, podem causar um péssimo resultado. Um planejamento tributário bem elaborado traz clareza e nos auxilia a examinar dados realizados pela própria organização, permitindo um correto enquadramento fiscal, contribuindo na redução do tributo, além de dar auxilio para a tomada de decisão.
Mediante estudo realizado foi possível entender, os aspectos ocasionados pela Instrução Normativa SRF Nº404, onde vem trazendo impactos significativos para as empresas, diante desse contexto, observamos que um ato normativo secundário vem contrariando um ato normativo primário, e existe uma forte inclinação nesse sentido que o Supremo Tribunal Federal (STF), irá contra a Receita Federal devido a simples questão de que a Instrução Normativa não pode inovar as normas. Os processos jugados entre contribuintes e fisco, em decisão do STJ, modificou aspectos anteriores apresentados pelo fisco, gerando possibilidades para os contribuintes reformula seu método de apuração e recolhimento do PIS e da COFINS.
Contudo já existem algumas decisões que foram favoráveis aos contribuintes, no entanto, o aconselhável é que as empresas não iniciem a apuração de imediato para não sofrerem atuações pelo fisco, o contribuinte não poderá simplesmente deixar de fazer o recolhimento, pois os fiscais permanecerão atuando, diante disso é muito importante que a empresas saibam justificar judicialmente a essencialidade e relevância de determinado insumo, tornando-o elegível para o recolhimento de créditos do PIS e da COFINS. A medida mais adequada é entrar com uma ação judicial com pedido de medida liminar para fazer o recolhimento do tributo de acordo com a necessidade e relevância no processo produtivo da empresa, o juiz deferindo o pedido o contribuinte deverá fazer depósitos em juízo durante o tempo em que a ação estiver em andamento. Como objeto dessa mesma ação judicial o contribuinte deve requerer a restituição dos valores já recolhidos anteriormente. A partir do momento em que ocorrer a decisão do STF e for favorável ao contribuinte, o valor depositado em juízo será restituído juntamente com os valores recolhidos nos últimos cinco anos da data da emissão da ação, e a Receita Federal do Brasil não mais poderá restringir os créditos. Devido ao novel instituto das modulações dos efeitos das decisões do STF, é bem provável que o contribuinte não terá o direito de reclamar dos tributos pagos anteriormente caso não tenha ajuizado o pedido da restituição, somente poderá se beneficiar dos créditos a partir da data da decisão.
A mudança do PIS e da COFINS parece ser essencial, sendo necessário ocorrer uma reestruturação no sistema tributário nacional, o governo analisa sair do atual sistema de recolhimento do PIS e da COFINS, cumulativo e não cumulativo. A principal mudança será feita em relação a redução das alíquotas e posteriormente a unificação dos tributos.
REFERÊNCIAS
BRASIL, Ministério da Fazenda, Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF. Acórdão n° 3202-00.226, Processo nº 11020.001952/2006-22, 2010. Disponível em: < http://carf.fazenda.gov.br/sincon/public/pages/ConsultarJurisprudencia/listaJurisprudenciaCarf.jsf >. Acesso em: 08 de Junho 2018.
CASSONE, Vitorino. Direito Tributário. 27 Ed. – São Paulo. Atlas, 2017.
DA REPÚBLICA, Presidência. Lei nº 10.637 de 30 de Dezembro de 2002. Disponível em: < http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/2002/L10637.htm>, Acesso em: 04 de Maio de 2018.
DA REPÚBLICA, Presidência. Lei nº 10.833 de 29 de Dezembro de 2003. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/2003/L10.833.htm>, Acesso em: 04 de Maio de 2018.
DE FINANÇAS, Instituto Brasileiro de Executivos. Mudancas em PIS / COFINS e ISS são desafios para 2018, 2018. Disponivel em: <http://ibefsp.com.br/publicacoes/mudancas-em-piscofins-e-iss-sao-desafios-para-2018>, Acesso em: 01 de Junho 2018.
ECONÔMICO, Valor. CARF da vitória sobre créditos de PIS e COFINS contribuinte, 2017. Disponível em: <http://www.valor.com.br/legislacao/4838124/carf-da-vitoria-sobre-creditos-de-pis-e-cofins-contribuinte>, Acesso em: 08 de Junho 2018.
FEDERAL, Receita. Instrução Normativa Nº 404 de 12 de Março de 2004. Disponívelem:<http://normas.receita.fazenda.gov.br/sijut2consulta/link.action?idAto=15304&visao=anotado>, Acesso em: 04 de Maio de 2018.
JOTA. Insumos são os bens e serviços essenciais para atividade da empresa, 2018. Disponível em: <https://www.jota.info/tributos-e-empresas/tributario/stj-insumos-sao-os-bens-e-servicos-essenciais-para-atividade-da-empresa-22022018>, Acesso em: 01 de Julho 2018.
MELO, José Eduardo Soares de. LIPPO, Luiz Francisco. A não-cumulatividade tributária. 2a ed. São Paulo: Dialética, 2004.
SIQUEIRA, Eurípedes Bastos; CURY, Lacordaire Kemel Pimenta; GOMES, Thiago Simões. Planejamento tributário. Revista CEPPG Centro de Ensino Superior de Catalão, GO, v. 14, n. 25, p. 184-196, 2011.
TRIBUTÁRIO, Juízo do STJ deixa a cargo da justiça decisão do que é insumo caso a caso, 2018. Disponível em <http://www.diaadiatributario.com.br/juizo-do-stj-deixa-a-cargo-da-justica-decisao-do-que-e-insumo-caso-a-caso.html>, Acessado em 08 de Junho de 2018.
APÊNDICES E ANEXOS
DRE da empresa ML Distribuidora de Alimentos LTDA – 2012 a 2017.
| Nome | Débito | Crédito |
| RECEITA LIQUIDA OPERACIONAL | R$826.034.019,25 | R$826.034.019,25 |
| RECEITA BRUTA COM VENDAS E SERVIÇOS | R$777.033.125,05 | R$777.033.125,05 |
| Revenda de Mercadorias a Prazo | R$777.033.125,05 | R$777.033.125,05 |
| DEDUÇÕES DAS RECEITAS C/VENDAS E SERVIÇOS | R$49.000.894,20 | R$49.000.894,20 |
| DEVOLUÇÕES DE VENDAS | R$14.595.252,15 | R$14.595.252,15 |
| Desconto Incondicional | R$1.839.893,85 | R$1.839.893,85 |
| Devoluções de Vendas | R$12.755.358,30 | R$12.755.358,30 |
| IMPOSTOS S/ VENDAS E SERVIÇOS | R$34.405.642,05 | R$34.405.642,05 |
| COFINS S/Vendas e Serviços | R$16.243.478,10 | R$16.243.478,10 |
| ICMS S/Vendas e Serviços | R$14.635.619,30 | R$14.635.619,30 |
| PIS S/Vendas e Serviços | R$3.526.544,65 | R$3.526.544,65 |
| OUTRAS RECEITAS | R$3.462.962,00 | R$3.340.102,20 |
| RECEITAS COM ATUALIZAÇÕES | R$19.011,95 | R$19.011,95 |
| Atualização de Impostos | R$19.011,95 | R$19.011,95 |
| GANHOS COM APLICAÇÕES FINANCEIRAS | R$3.721,45 | R$3.721,45 |
| Rendimentos de Aplicação do FAF | R$3.721,45 | R$3.721,45 |
| JUROS E DESCONTOS OBTIDOS | R$3.193.859,00 | R$3.193.859,00 |
| Descontos Obtidos | R$2.531.463,55 | R$2.531.463,55 |
| Juros Ativos | R$662.395,45 | R$662.395,45 |
| ALIENAÇÃO DE BENS | R$245.719,60 | R$122.859,80 |
| ALIENAÇÃO DE IMOBILIZADO | R$3.247,95 | R$3.247,95 |
| Alienação de Veículos | R$3.247,95 | R$3.247,95 |
| RECEITAS DIVERSAS | R$119.611,85 | R$119.611,85 |
| Outras Receitas | R$119.611,85 | R$119.611,85 |
| RECUPERAÇÕES E REVERSÕES DE DESPESAS | R$650,00 | R$650,00 |
| Recuperação Custo e Despesa | R$650,00 | R$650,00 |
| TOTAL DAS RECEITAS | R$829.496.981,25 | R$829.496.981,25 |
| CUSTOS | R$802.491.648,05 | R$ 802.491.648,05 |
| CUSTOS DAS MERCADORIAS VENDIDAS | R$5.542.965,55 | R$5.542.965,55 |
| Custo das Mercadorias Vendidas-Importação | R$5.542.965,55 | R$5.542.965,55 |
| ESTOQUE INICIAL MERCADORIAS | R$191.591.334,75 | R$191.591.334,75 |
| Estoque Inicial | R$191.591.334,75 | R$191.591.334,75 |
| COMPRAS | R$254.405.620,00 | R$ 262.371.062,75 |
| (-) COFINS S/ Compras | R$15.241.298,10 | R$ 15.241.298,10 |
| (-) Devolução de Compras | R$1.322.727,15 | R$ 1.322.727,15 |
| (-) ICMS S/ Compras | R$16.342.634,70 | R$ 16.342.634,70 |
| (-) PIS S/ Compras | R$3.308.970,80 | R$ 3.308.970,80 |
| (-) Saída Bonificada | R$1.839.893,85 | R$ 1.839.893,85 |
| Compra de Mercadoria para Revenda | R$218.189.989,25 | R$ 218.189.989,25 |
| (-) ESTOQUE FINAL MERCADORIAS | R$205.175.593,45 | R$ 205.175.593,45 |
| (-) Estoque Final | R$205.175.593,45 | R$ 205.175.593,45 |
| OUTRAS ENTRADAS/SAIDAS MERCADORIAS | R$145.776.134,30 | R$ 145.776.134,30 |
| Transferência Mercadoria Recebida | R$72.888.067,15 | R$ 72.888.067,15 |
| Transferência Mercadoria Remetida | R$72.888.067,15 | R$ 72.888.067,15 |
| DESPESAS | R$27.984.004,40 | R$27.984.004,40 |
| DESPESAS OPERACIONAIS | R$40.929,60 | R$40.929,60 |
| DESPESAS COM VENDAS | R$40.929,60 | R$40.929,60 |
| Material de Embalagem | R$9.229,60 | R$9.229,60 |
| Propaganda e Publicidade nas vendas | R$31.700,00 | R$31.700,00 |
| DESPESAS ADMINISTRATIVAS | R$26.318.477,50 | R$27.693.628,10 |
| REMUNERAÇÃO DE DIRIGENTES | R$90.000,00 | R$90.000,00 |
| Pró-Labore | R$90.000,00 | R$90.000,00 |
| DESPESAS TRABALHISTAS | R$8.470.894,15 | R$8.470.894,15 |
| 13.Salário | R$1.342.024,05 | R$1.342.024,05 |
| Aviso Prévio/Indenizações Trabalhistas | R$35.618,20 | R$35.618,20 |
| Comissão | R$2.736.345,05 | R$2.736.345,05 |
| Estagiários | R$44.000,00 | R$44.000,00 |
| Férias | R$850.107,90 | R$850.107,90 |
| Gratificações | R$110.426,10 | R$110.426,10 |
| Salários | R$3.352.372,85 | R$3.352.372,85 |
| ENCARGOS SOCIAIS | R$2.779.039,60 | R$2.779.039,60 |
| FGTS | R$594.130,95 | R$594.130,95 |
| INSS | R$2.132.165,35 | R$2.132.165,35 |
| Multa Rescisória FGTS | R$49.132,05 | R$49.132,05 |
| Sindicato Patronal/Associação de Classe | R$3.611,25 | R$3.611,25 |
| BENEFICIOS A FUNCIONARIOS | R$2.709.288,90 | R$2.709.288,90 |
| Assistência Médica | R$465.391,70 | R$465.391,70 |
| Pat-Programa Alimentação ao Trabalhador | R$2.002.648,10 | R$2.002.648,10 |
| Seguro de Vida Funcionários | R$18.795,00 | R$18.795,00 |
| Uniformes e Vestimentas | R$43.956,50 | R$43.956,50 |
| Vale-Transporte | R$178.497,60 | R$178.497,60 |
| SERVIÇOS TOMADOS PESSOA JURIDICA | R$932.704,40 | R$932.704,40 |
| Consultoria Empresarial | R$182.062,50 | R$182.062,50 |
| Honorários Advocatícios | R$72.481,15 | R$72.481,15 |
| Honorários Contábeis | R$206.482,50 | R$206.482,50 |
| Manutenção Software | R$360.115,00 | R$360.115,00 |
| Vigilância e Segurança | R$111.563,25 | R$111.563,25 |
| ALUGUEIS E ARRENDAMENTOS | R$7.425.586,45 | R$7.425.586,45 |
| Aluguel Bens Móveis Pessoa Jurídica | R$6.501.643,15 | R$6.501.643,15 |
| Aluguel Imóveis Pessoa Jurídica | R$923.943,30 | R$923.943,30 |
| UTILIDADES E SERVIÇOS | R$339.116,45 | R$339.116,45 |
| Água e Esgoto | R$14.817,20 | R$14.817,20 |
| Energia Elétrica | R$110.328,25 | R$110.328,25 |
| Telefone e Telex | R$213.971,00 | R$213.971,00 |
| MANUTENÇÃO E CONSERVAÇÃO | R$1.093.777,45 | R$1.093.777,45 |
| Combustíveis e Lubrificantes | R$602.532,50 | R$602.532,50 |
| Manutenção e Conservação imóveis | R$212.285,65 | R$212.285,65 |
| Manutenção e Conservação Veículos | R$278.959,30 | R$278.959,30 |
| DEPRECIAÇÃO E AMORTIZAÇÃO | R$355.142,05 | R$355.142,05 |
| Amortizações | R$23.875,45 | R$23.875,45 |
| Depreciações | R$331.266,60 | R$331.266,60 |
| DESPESAS GERAIS | R$2.212.928,05 | R$2.212.928,05 |
| Bens de Pequeno Valor | R$15.872,10 | R$15.872,10 |
| Conduções e Pedágios | R$34.498,35 | R$34.498,35 |
| Despesas Cartão de Crédito – PDV | R$157.606,95 | R$157.606,95 |
| Despesas com Informática | R$10.900,00 | R$10.900,00 |
| Feiras e Eventos | R$43.375,00 | R$43.375,00 |
| Material de Consumo | R$437.833,60 | R$437.833,60 |
| Material de Escritório | R$33.781,50 | R$33.781,50 |
| Material Gráfico | R$4.425,00 | R$4.425,00 |
| Refeições e Lanches | R$53.331,85 | R$53.331,85 |
| Seguros | R$240.064,95 | R$240.064,95 |
| Viagens e Estadias | R$1.181.238,75 | R$1.181.238,75 |
| DESPESAS OPERACIONAIS FINANCEIRAS | R$1.509.860,80 | R$1.509.860,80 |
| DESPESAS FINANCEIRAS | R$1.509.860,80 | R$1.509.860,80 |
| Descontos Concedidos | R$1.173.878,30 | R$1.173.878,30 |
| Despesas Bancárias | R$335.982,50 | R$335.982,50 |
| DESPESAS OPERACIONAIS TRIBUTÁRIAS | R$114.736,50 | R$114.736,50 |
| IMPOSTOS | R$114.179,75 | R$114.179,75 |
| IPVA | R$35.488,40 | R$35.488,40 |
| Taxas Estaduais e Federais | R$5.183,60 | R$5.183,60 |
| Taxas Municipais | R$73.507,75 | R$73.507,75 |
| MULTAS | R$556,75 | R$556,75 |
| Multas Fiscais Punitivas | R$556,75 | R$556,75 |
| TOTAL DE CUSTOS E DESPESAS | R$830.475.652,45 | R$830.475.652,45 |
| PREJUÍZO | (R$978.671,20) | (R$978.671,20) |
[1] Graduanda em Ciências Contábeis pela Faculdade de Ensino Superior Blauro Cardoso de Mattos.
[2] Graduanda em Ciências Contábeis pela Faculdade de Ensino Superior Blauro Cardoso de Mattos.
[3] Possui graduação em Ciências Contábeis pela Faculdade de Ensino Superior Blauro Cardoso de Mattos. Possui Pós-graduação em Auditoria, Controladoria e Finanças, pela Faculdade de Ensino Superior Blauro Cardoso de Mattos. Atualmente é professor titular das matérias, Contabilidade Avançada I e Contabilidade Tributária do Ensino Superior Blauro Cardoso de Mattos. Tem experiência na área de Administração, com ênfase em Planejamento Tributário e Controladoria e Finanças.
Recebido: Agosto, 2018.
Aprovado: Outubro, 2018.
