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Tributação da tecnologia streaming no Brasil

RC: 52301
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CONTEÚDO

ARTIGO ORIGINAL

MELO, Rafael Sá Leitão Cabral de [1]

MELO, Rafael Sá Leitão Cabral de. Tributação da tecnologia streaming no Brasil. Revista Científica Multidisciplinar Núcleo do Conhecimento. Ano 05, Ed. 06, Vol. 06, pp. 41-50. Junho de 2020. ISSN: 2448-0959, Link de acesso: https://www.nucleodoconhecimento.com.br/administracao/streaming-no-brasil

RESUMO

A tributação da tecnologia streaming tem sido um assunto bastante relevante e controverso no âmbito do Direito Tributário Brasileiro. Isso tem ocorrido devido ao crescimento exponencial do uso desta tecnologia e a divergência de opiniões quanto à constitucionalidade da inclusão do streaming no campo de incidência do Imposto Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN), de competência dos Municípios.  O objetivo deste artigo é explorar os conceitos, jurisprudências e legislação, sem pretensão de esgotar o tema, para demonstrar aspectos relevantes na evolução da matéria em análise e respectivas consequências no Direito Tributário. Esta análise se faz necessária devido à atualidade do tema, ao crescente número de negócios jurídicos relacionados à tecnologia streaming no Brasil e à divergência doutrinária. Para elaboração deste artigo, foi adotada a metodologia de pesquisa bibliográfica, através de livros, jurisprudências, julgados, artigos científicos e sites relacionados ao tema. Com a análise deste artigo é possível entender a atual posição quanto à possibilidade dos Municípios cobrarem o ISSQN sobre serviços prestados por empresas que utilizam a tecnologia streaming, bem como verificar a evolução de conceitos e alterações na legislação tributária, que impactaram o entendimento da matéria.

Palavra-chave: Streaming, tributação, ISSQN.

1. INTRODUÇÃO

A incidência do imposto sobre serviços de qualquer natureza (ISSQN), referente à prestação de serviços por empresas que utilizam a tecnologia streaming é um assunto de bastante relevância no cenário atual. Devido ao avanço tecnológico, empresas como Youtube, Netflix, Spotify e Deezer crescem suas atividades no Brasil de forma exponencial nos últimos anos. Devido à falta de regulamentação tributária específica, por muito tempo este tipo de atividade não foi tributado no Brasil, motivado principalmente pela dificuldade de taxar atividades digitais, em razão do seu aspecto essencialmente imaterial e intangível. No âmbito do direito tributário brasileiro, a matéria em análise ganhou relevância com a publicação da Lei Complementar 157/2016, que dentre outras alterações na Lei Complementar 116/2003, acrescentou o subitem 1.09 ao Anexo I, ou seja, incluiu o streaming como hipótese de incidência do ISSQN. Desta forma, este artigo objetiva abordar o presente tema explorando os conceitos de streaming e serviço e a evolução da jurisprudência e legislação que envolve o imposto citado.

2. CONCEITO DE STREAMING

O streaming é uma inovação tecnológica na transmissão de dados e informações, que vem sendo explorada por diversas empresas do mercado de entretenimento, como: Netflix, Amazon Prime, Spotify, Deezer, entre outras. Essa tecnologia permite a difusão de conteúdo Multimídia através da internet, sem a necessidade de armazenamento definitivo dos arquivos, diferentemente de como ocorre no download.

O atual ministro do Superior Tribunal de Justiça (STJ), Ricardo Villas Bôas Cueva, em um de seus votos, definiu bem o conceito desta tecnologia e destacou a mudança de paradigma na forma de acesso ao conteúdo:

Streaming é a tecnologia que permite a transmissão de dados e informações, utilizando a rede de computadores, de modo contínuo. Esse mecanismo caracteriza-se pelo envio de dados por meio de pacotes, sem que o usuário realize download dos arquivos a serem executados. […] Desse modo, a tecnologia de streaming permite a transferência de áudio ou vídeo em tempo real sem que o usuário conserve uma cópia do arquivo digital em seu computador, e é exatamente nesse ponto que reside à mudança de paradigma, pois, diferentemente do que acontecia há poucos anos, hoje, o que importa é o acesso, e não mais a propriedade ou a posse da mídia física (seja vinil, CD ou qualquer outra forma de corporificação da obra) ou virtual. (STJ, 2017)

A partir desta definição, é importante entender o enquadramento dos serviços que utilizam esta tecnologia no Brasil, dentro do campo de incidência de impostos no Direito Tributário.

3. IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA – ISSQN

A Constituição Federal de 1988, em seu artigo 156, III, atribui a competência para a instituição do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN) aos Municípios. Destaca-se que, segundo o texto constitucional, os serviços que serão tributados devem ser definidos em Lei Complementar e esta competência não compreende os serviços tributados pelo Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS):

Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:

III – serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar. (BRASIL, 1988)

Em obediência ao texto constitucional, a LC 116/2003 trouxe lista anexa taxativa de serviços e delimitou assim, o campo de incidência do imposto à prestação dos serviços listados, conforme consta expressamente no art. 1º:

Art. 1º O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador. (BRASIL, 2003)

É importante ressaltar que cada Município deve editar Lei Ordinária própria, instituindo o ISSQN, e relacionar uma lista de serviços, a qual não pode contrariar a expressa em anexo da Lei Complementar citada.

Inicialmente, o serviço com utilização da tecnologia streaming não estava relacionado na lista de serviços da citada Lei Complementar e consequentemente nas Leis Ordinárias dos Municípios.

4. DEFINIÇÃO DE SERVIÇO NO DIREITO TRIBUTÁRIO

A definição do conceito de serviço tem papel fundamental para enquadramento do que pode ou não ser tributado pelo ISSQN. (PAULSEN, 2020). Por este motivo, a evolução desta definição é tema central das análises aqui exploradas.

Inicialmente, nos recursos extraordinários 446.003/PR e 116.121-3/SP, o Supremo Tribunal Federal (STF), com base nos arts. 109 e 110 do Código Tributário Nacional (CTN) e na Constituição Federal (CF), adotou o conceito civilista para interpretação de serviço no âmbito tributário, considerando serviço como sendo uma “obrigação de fazer”.

Os ministros do STF, Marco Aurélio e Celso de Melo, deram ao serviço as respectivas definições em votos:

Em síntese, há de prevalecer a definição de cada instituto, e somente a prestação de serviços, envolvido na via direta o esforço humano, é fato gerador do tributo em comento. (grifo nosso) (STF, 2006)

[…] eis que o ISS somente pode incidir sobre obrigações de fazer, a cuja matriz conceitual não se ajusta a figura contratual da locação de bens móveis. (grifo nosso) (STF, 2001)

Seguindo a linha de interpretação do conceito civilista de serviços, o STF, em julgado referente a análise da incidência do ISSQN sobre locação de bens móveis, definiu que se tratava de uma obrigação de “dar” e não de “fazer”, afastando assim a incidência do ISSQN. (LUSTOZA; CASTRO; GOUVÊA, 2019)

Ricardo Alexandre detalha esse acontecimento:

Tendo a atribuição constitucional de competência se utilizado de um instituto de direito privado – prestação de serviços – ganham relevância na análise, os artigos 109 e 110 do CTN, cujas tradicionais interpretações determinariam a utilização exclusiva do próprio direito privado para pesquisar a definição, o conteúdo e o alcance do instituto, e impediriam sua redefinição pelas leis tributárias. Nessa linha, somente existiria contrato de prestação de serviços quando a obrigação do contratado fosse de fazer, como a do dentista contratado para fazer um tratamento de canal no dente do paciente ou a do advogado contratado para fazer a defesa do cliente em determinada causa. Foi raciocinando assim, que o Supremo Tribunal Federal considerou que a locação de bens móveis – em que o locador é obrigado a entregar determinado bem para uso do locatário por certo período de tempo -, por não se caracterizar como obrigação de fazer, não configuraria serviço, não podendo ser tributada pelo ISS (RE 116.121/SP e Súmula Vinculante n’ 31). (ALEXANDRE, 2017, P. 756)

Em 2010, a Suprema Corte pacificou esse entendimento, editando a Súmula Vinculante n.31:

Súmula Vinculante 31: É inconstitucional a incidência do imposto sobre serviços de qualquer natureza – ISS sobre operações de locação de bens móveis. (STF, 2010)

Todavia, o STF passou a abordar a matéria sob outra perspectiva a partir do julgamento do RE 547.245/SC, o qual admitiu a incidência do ISSQN sobre operações de “leasing” financeiro. Neste julgado, consta no voto vencedor a afirmação de que a Constituição, ao qualificar os serviços tributáveis pelo município como “de qualquer natureza” não quis restringir a base econômica de incidência do tributo às típicas obrigações de fazer. Em setembro de 2016, em sede de Recurso Extraordinário 651.703/PR, ao analisar da incidência do ISSQN sobre as operadoras de planos de saúde, a Suprema Corte foi mais contundente na evolução jurisprudencial sobre a matéria e sinalizou uma interpretação mais ampla de serviço, não se limitando ao conceito civilista: “[…] o oferecimento de uma utilidade para outrem, a partir de um conjunto de atividades imateriais, prestado com habitualidade e intuito de lucro, podendo estar conjugado ou não à entrega de bens ao tomador”. (ALEXANDRE, 2017)

Vejamos parte da Ementa do Recurso Extraordinário 651.703/PR:

EMENTA: RECURSO EXTRAORDINÁRIO. CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. ISSQN. ART. 156, III, CRFB/88. CONCEITO CONSTITUCIONAL DE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA. ARTIGOS 109 E 110 DO CTN. AS OPERADORAS DE PLANOS PRIVADOS DE ASSISTÊNCIA À SAÚDE (PLANO DE SAÚDE E SEGURO-SAÚDE) REALIZAM PRESTAÇÃO DE SERVIÇO SUJEITA AO IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA-ISSQN, PREVISTO NO ART. 156, III, DA CRFB/88. […] 6. O texto constitucional ao empregar o signo “serviço”, que, a priori, conota um conceito específico na legislação infraconstitucional, não inibe a exegese constitucional que conjura o conceito de Direito Privado. 7. A exegese da Constituição configura a limitação hermenêutica dos arts. 109 e 110 do Código Tributário Nacional, por isso que, ainda que a contraposição entre obrigações de dar e de fazer, para fins de dirimir o conflito de competência entre o ISS e o ICMS, seja utilizada no âmbito do Direito Tributário, à luz do que dispõem os artigos 109 e 110, do CTN, novos critérios de interpretação têm progressivamente ampliado o seu espaço, permitindo uma releitura do papel conferido aos supracitados dispositivos. 8. A doutrina do tema, ao analisar os artigos 109 e 110, aponta que o CTN, que tem status de lei complementar, não pode estabelecer normas sobre a interpretação da Constituição, sob pena de restar vulnerado o princípio da sua supremacia constitucional. 9. A Constituição posto carente de conceitos verdadeiramente constitucionais, admite a fórmula diversa da interpretação da Constituição conforme a lei, o que significa que os conceitos constitucionais não são necessariamente aqueles assimilados na lei ordinária. 10. […] 13. Os tributos sobre o consumo, ou tributos sobre o valor agregado, de que são exemplos o ISSQN e o ICMS, assimilam considerações econômicas, porquanto baseados em conceitos elaborados pelo próprio Direito Tributário ou em conceitos tecnológicos, caracterizados por grande fluidez e mutação quanto à sua natureza jurídica. 14. O critério econômico não se confunde com a vetusta teoria da interpretação econômica do fato gerador, consagrada no Código Tributário Alemão de 1919, rechaçada pela doutrina e jurisprudência, mas antes em reconhecimento da interação entre o Direito e a Economia, em substituição ao formalismo jurídico, a permitir a incidência do Princípio da Capacidade Contributiva. 15. A classificação das obrigações em “obrigação de dar”, de “fazer” e “não fazer”, tem cunho eminentemente civilista, como se observa das disposições no Título “Das Modalidades das Obrigações”, no Código Civil de 2002 (que seguiu a classificação do Código Civil de 1916), em: (i) obrigação de dar (coisa certa ou incerta) (arts. 233 a 246, CC); (ii) obrigação de fazer (arts. 247 a 249, CC); e (iii) obrigação de não fazer (arts. 250 e 251, CC), não é a mais apropriada para o enquadramento dos produtos e serviços resultantes da atividade econômica, pelo que deve ser apreciada cum grano salis. 16. A Suprema Corte, ao permitir a incidência do ISSQN nas operações de leasing financeiro e leaseback (RREE 547.245 e 592.205), admitiu uma interpretação mais ampla do texto constitucional quanto ao conceito de “serviços” desvinculado do conceito de “obrigação de fazer” (RE 116.121) […] 18. O artigo 156, III, da CRFB/88, ao referir-se a serviços de qualquer natureza não os adstringiu às típicas obrigações de fazer, já que raciocínio adverso conduziria à afirmação de que haveria serviço apenas nas prestações de fazer, nos termos do que define o Direito Privado, o que contrasta com a maior amplitude semântica do termo adotado pela constituição, a qual inevitavelmente leva à ampliação da competência tributária na incidência do ISSQN. 19. A regra do art. 146, III, “a”, combinado com o art. 146, I, CRFB/88, remete à lei complementar a função de definir o conceito “de serviços de qualquer natureza”, o que é efetuado pela LC nº 116/2003. 20. A classificação (obrigação de dar e obrigação de fazer) escapa à ratio que o legislador constitucional pretendeu alcançar, ao elencar os serviços no texto constitucional tributáveis pelos impostos (v.g., serviços de comunicação – tributáveis pelo ICMS, art. 155, II, CRFB/88; serviços financeiros e securitários – tributáveis pelo IOF, art. 153, V, CRFB/88; e, residualmente, os demais serviços de qualquer natureza – tributáveis pelo ISSQN, art. 156. III, CRFB/88), qual seja, a de captar todas as atividades empresariais cujos produtos fossem serviços sujeitos a remuneração no mercado. 21. Sob este ângulo, o conceito de prestação de serviços não tem por premissa a configuração dada pelo Direito Civil, mas relacionado ao oferecimento de uma utilidade para outrem, a partir de um conjunto de atividades materiais ou imateriais, prestadas com habitualidade e intuito de lucro, podendo estar conjugada ou não com a entrega de bens ao tomador[…]. (STF, 2016, grifo nosso)

A partir desse julgado e principalmente da exposição pelo STF de um novo entendimento do conceito de serviço, provocou inovações no Direito Tributário.

5. INCLUSÃO DO STREAMING NO CAMPO DE INCIDÊNCIA DO ISSQN

Diante do forte crescimento no Brasil de negócios jurídicos utilizando a tecnologia streaming e, na esteira do entendimento mais amplo do STF a respeito do conceito de serviços, a LC 157/2016, dentre outras alterações, inseriu o streaming no campo de incidência do ISSQN, incluindo o subitem 1.09 na lista de serviços (Anexo I) da Lei Complementar 116/2003:

1.09 – Disponibilização, sem cessão definitiva, de conteúdos de áudio, vídeo, imagem e texto por meio da internet, respeitada a imunidade de livros, jornais e periódicos (exceto a distribuição de conteúdos pelas prestadoras de Serviço de Acesso Condicionado, de que trata a Lei nº 12.485, de 12 de setembro de 2011, sujeita ao ICMS). (BRASIL,2016)

Esta inclusão trouxe muita discussão a respeito de possível inconstitucionalidade da incidência de ISSQN sobre serviços prestados por empresas através da utilização de tecnologia streaming.

Para os defensores da inconstitucionalidade, seguindo o conceito civilista de serviços, as referidas empresas não se enquadrariam como prestadoras de serviços por não realizarem uma “obrigação de fazer”. Desta forma, estas empresas ao disponibilizarem, por meio da internet, o acesso à conteúdos de áudio, vídeo e imagem aos clientes, estariam realizando atividade semelhante ao de locação de filmes e séries, como ocorria com as antigas locadoras, diferenciando-se delas pelo simples fato de consistirem em plataformas virtuais, e não físicas. Seguindo essa linha de pensamento, esta hipótese de incidência estaria em desacordo com a Súmula Vinculante n° 31, que versa sobre a não incidência do ISS sobre locação de bens móveis, e com o entendimento do STF.

Por outro lado, a doutrina majoritária defende que, diante dos últimos pronunciamentos do STF, quanto a um conceito de serviços mais amplo do que apenas a “obrigação de fazer”, a incidência citada é devida e reforça que a tendência é que a Súmula Vinculante n° 31 seja cancelada e que novos serviços, que atendam ao novo conceito, sejam adicionados à Lei Complementar 116/2003. (ALEXANDRE, 2017)

6. CONSIDERAÇÕES FINAIS

Diante da exposição de conceitos e análise da evolução jurisprudencial através de julgados e pesquisas bibliográficas apresentadas, é possível identificar que atualmente é devida a incidência do ISSQN sobre serviços prestados por empresas que utilizam a tecnologia streaming. Desta forma, os Municípios que editarem Lei Ordinária para inclusão desta tecnologia na lista de serviços, poderão realizar a cobrança do ISSQN. Diante do conceito atual mais amplo de serviços, extraído de julgados do STF, a tendência é que a Súmula Vinculante 31 seja cancelada e que novos serviços sejam inseridos na Lei Complementar 116/2003. Por outro lado, a matéria em análise continua com entendimento controverso na doutrina, com constantes questionamentos da respectiva constitucionalidade, tornando importante o acompanhamento da evolução deste relevante assunto no Direito Tributário Brasileiro.

REFERÊNCIAS

ALEXANDRE, Ricardo. In: Direito tributário. 11a. edição. Salvador: JusPodivm. 2017.

BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil de 1988.

BRASIL. Lei Complementar Nº 116, de 31 de Julho de 2003.

BRASIL. Lei Complementar Nº 157, De 29 de Dezembro de 2016.

LUSTOZA, Helton Kramer, CASTRO, Eduardo M.L.Rodrigues de., GOUVÊA, Marcus. In: Tributos em Espécie. 6a. edição. Salvador: JusPodivm. 2019.

PAULSEN, Leandro. In: Curso de Direito Tributário Completo. 11º edição. São Paulo: Saraiva Educação, 2020.

STF. RE 116.121, Relator: Ministro Octavio Gallotti, red. p/ o ac. min. Marco Aurélio. DJe 25/05/2001. Acesso em 11 de 05 de 2020, disponível em http://www.stf.jus.br/portal/jurisprudencia/menuSumario.asp?sumula=1286

STF. RE 446.003 AgR, Relator: Ministro Celso de Mello, 2ª T. DJe 04/08/2006. Acesso em 11 de 05 de 2020, disponível em http://www.stf.jus.br/portal/jurisprudencia/menuSumario.asp?sumula=1286

STF. RE 651.703/PR, Relator: Ministro Luiz Fux. DJe 25/04/2017. Acesso em 11 de 05 de 2020, disponível em http://stf.jus.br/portal/jurisprudencia/listarConsolidada.asp?classe=RE&numero=651703&origem=AP

STF. RE 651703, Relator(a): Min. LUIZ FUX, Tribunal Pleno, julgado em 29/09/2016. Acesso em 11 de 05 de 2020, disponível em http://stf.jus.br/portal/jurisprudencia/listarConsolidada.asp?classe=RE&numero=651703&origem=AP

STF. Súmula Vinculante No.31. Sessão Plenária de 04/02/2010. Acesso em 11 de 05 de 2020, disponível em http://www.stf.jus.br/portal/jurisprudencia/menuSumario.asp?sumula=1286

STJ. REsp 1559264 RJ 2013/0265464-7. Relator: Ministro Ricardo Villas Bôas Cueva. DJe 15/02/2017. Acesso em 11 de 05 de 2020, disponível em https://stj.jusbrasil.com.br/jurisprudencia/433471438/recurso-especial-resp-1559264-rj-2013-0265464-7

[1] Graduação em Administração.

Enviado: Maio, 2020.

Aprovado: Junho, 2020.

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