ARTIGO ORIGINAL
ANTUNES, Priscila de Fatima Cavalcante Bueno [1], JESUS, Isabela Bonfá de [2]
ANTUNES, Priscila de Fatima Cavalcante Bueno. JESUS, Isabela Bonfá de. A súmula 392 do STJ e seu impacto nas ações exacionais. Revista Científica Multidisciplinar Núcleo do Conhecimento. Ano 09, Ed. 10, Vol. 01, pp. 128-151. Outubro de 2024. ISSN: 2448-0959, Link de acesso: https://www.nucleodoconhecimento.com.br/ciencias-sociais/sumula-392-do-stj, DOI: 10.32749/nucleodoconhecimento.com.br/ciencias-sociais/sumula-392-do-stj
RESUMO
O Código Tributário Nacional estabeleceu critérios para que houvesse o redirecionamento das execuções fiscais e os tribunais pátrios têm impedido o redirecionamento com base no entendimento contido na Súmula 392 do Superior Tribunal de Justiça. O presente trabalho tem por objetivo a análise dos fundamentos de tal súmula, sob o manto dos princípios constitucionais do devido processo legal e do contraditório estatuídos na Constituição Federal a fim de avaliar a necessidade de sua revisão e adaptação aos novos casos concretos que vem surgindo ao longo do tempo, sobretudo levando em consideração as mudanças ocorridas nas relações jurídico-tributária na nossa atualidade.
Palavras-chave: Súmula 392 do STJ, Responsabilidade Tributária, Redirecionamento da Execução Fiscal, Devido Processo Legal e Contraditório.
1. INTRODUÇÃO
Um dos mais complexos e relevantes institutos do direito tributário é a sistemática da responsabilidade tributária e do redirecionamento, tema muito polêmico principalmente no âmbito fiscal.
Neste cenário, toda vez que houver a necessidade de efetuar o redirecionamento ou a substituição do polo passivo da relação tributária, haverá necessidade de substituir a Certidão de Dívida Ativa, o que terá impacto nas ações exacionais, principalmente nos aspectos processuais na busca do crédito tributário, além do impacto no patrimônio e na individualidade de terceiro que inicialmente não integrou a relação jurídica.
Sobre o assunto, expressa a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça autorizando a substituição da certidão de dívida ativa até a prolação da sentença em determinados casos. Nesse sentido, cumpre transcrever:
A Fazenda Pública pode substituir a certidão de dívida ativa (CDA) até a prolação da sentença de embargos, quando se tratar de correção de erro material ou formal, vedada a modificação do sujeito passivo da execução (Brasil, 2013).
Com essa orientação sumular, hodiernamente tem sido negado em massa o redirecionamento de execuções fiscais, até mesmo nos casos em que o direito material assim o permite.
Deste modo essa pesquisa pretende verificar a relação existente entre o direito material – direito tributário – e o direito processual civil, juntamente com os princípios introduzidos no direito positivo, sobretudo na Constituição Federal.
Para o desenvolvimento do trabalho proposto, pretendemos partir do significado e objetivos dos princípios implícitos e explícitos na Constituição Federal, fazendo um paralelo com a legislação complementar – Código Tributário Nacional – com o Código de Processo Civil (CPC/15), a fim de verificar a legalidade da substituição da CDA, quando houver o redirecionamento da execução fiscal.
Por esta razão, este trabalho prima por identificar o nascedouro e o contexto que deu origem a Súmula 392 do Superior Tribunal de Justiça e se é aplicável a toda e qualquer alteração no curso da execução fiscal, fazendo um paralelo com a questão processual e o direito material.
2. CERTIDÃO DE DÍVIDA ATIVA, O ARTIGO 202 E ARTIGO 2º, DA LEI 6.830/80
A Certidão de Dívida Ativa é o documento apto a legitimar a cobrança do crédito tributário da Fazenda Pública, onde constam todos os elementos capazes de traduzir a prévia constituição do crédito, com a certeza e liquidez que a lei lhe confere.
Nada mais é do que um demonstrativo da inadimplência do contribuinte com as informações administrativas, dentre elas quem é o contribuinte, qual o valor do débito, qual é o tributo que está sendo cobrado, a sua apuração, o período e demais informações, feitas exclusivamente pela Fazenda Pública, de forma unilateral.
A CDA é um título executivo extrajudicial e assim Paulo César Conrado consigna:
A certidão de dívida ativa é de ser entendida como documento que exterioriza o ato de inscrição do crédito da Fazenda Pública, trazendo ao mundo concreto a figura abstrata da dívida ativa. Produzida a partir do assim chamado termo de inscrição (elemento integrante do Livro de Dívida Ativa), deve conter os mesmos elementos, explicitamente enunciados pelo parágrafo 5º do artigo 2º da Lei 6830/80.
(…) a Certidão de Dívida Ativa – é o resultado prático do procedimento administrativo de controle de legalidade, procedimento este que pressupõe a prévia constituição do crédito exequendo por meio de um outro instrumento reconhecido legítimo pelo sistema (…) e que consiste, basicamente, na apuração da liquidez e da certeza do crédito precedentemente constituído (Conrado, 2015).
Nesse momento o crédito tributário já existe, onde se realizou a hipótese de incidência, com dever do pagamento do crédito, com a indicação dos sujeitos que a integram, dando especificidade do fato jurídico tributário.
Neste aspecto, a execução fiscal viabiliza a recuperação, ainda que forçada, de créditos tributários, advinda da materialização da hipótese de incidência, norma geral abstrata prevista em lei, além dos encargos legais.
Significa dizer que está materializado no documento não só o fato gerador, mas todo o procedimento administrativo fiscal que tornou a execução fiscal exequível, devidamente formalizada por esse documento denominado Certidão de Dívida Ativa. É o desenho da dívida!
“O crédito é levado a inscrição como dívida depois de definitivamente constituído.” (Machado, 2009). É proveniente de obrigação tributária legal que se refere a tributos no sentido lato, tidos como créditos da Fazenda Pública.
Disciplina assim o artigo 201 do Código Tributário Municipal:
Art. 201. Constitui dívida ativa tributária a proveniente de crédito dessa natureza, regularmente inscrita na repartição administrativa competente, depois de esgotado o prazo fixado, para pagamento, pela lei ou por decisão final proferida em processo regular (Brasil, 1966).
Da mesma maneira, o artigo ulterior traz consigo todos os elementos necessários da certidão de dívida ativa:
Art. 202. O termo de inscrição da dívida ativa, autenticado pela autoridade competente, indicará obrigatoriamente:
I – o nome do devedor e, sendo caso, o dos corresponsáveis, bem como, sempre que possível, o domicílio ou a residência de um e de outros;
II – a quantia devida e a maneira de calcular os juros de mora acrescidos;
III – a origem e natureza do crédito, mencionada especificamente a disposição da lei em que seja fundado;
IV – a data em que foi inscrita;
V – sendo caso, o número do processo administrativo de que se originar o crédito.
Parágrafo único. A certidão conterá, além dos requisitos deste artigo, a indicação do livro e da folha da inscrição (Brasil, 1966).
A omissão ou falta de qualquer desses elementos pode configurar a nulidade de sua inscrição, maculando o processo de cobrança. No entanto, tal vício poderá ser sanado até julgamento de primeira instância, mediante substituição da certidão de dívida ativa equivocada, corrigindo-se os erros da referida certidão, conforme preceitua o artigo 203 do Código Tributário Nacional[3] (Brasil, 1966).
Após sanado os erros, é possível devolver ao executado o prazo para que ele apresente a sua defesa, tudo isso em respeito ao princípio do contraditório e da ampla defesa, circunstância essa que assegura ao contribuinte o conhecimento tanto do processo administrativo que o antecedeu, quanto da mudança ocorrida com a substituição da CDA.
A Certidão de Dívida Ativa é um documento confeccionado única e exclusivamente pelo credor, em razão do regime que a autoridade administrativa está sujeita, revelando consequentemente uma obrigação, com fortes traços de exigibilidade, que será consequentemente exequível, tornando-se possível a propositura da ação de execução fiscal.
3. DIREITO MATERIAL X DIREITO PROCESSUAL
A sistemática processual é a ferramenta necessária para garantir direitos e garantias às partes, promovendo de forma conjunta o controle de legalidade dos atos praticados, inclusive no plano de gestão de tributos para atender ao interesse público.
O Código de Processo Civil, como matriz do direito processual, por sua vez, deve constituir naturalmente a fonte subsidiária e supletiva de regras processuais, quando houver normas específicas (microssistema).
Na persecução pelo crédito tributário, os contribuintes certamente arguem várias matérias de defesas, diversas questões que devem estar submetidas a um devido processo legal.
Por tal razão, a obediência aos princípios deve decorrer diretamente daqueles estabelecidos na Constituição Federal, bem como aqueles princípios agora reprisados no âmbito do direito processual, especialmente após a promulgação do Código de Processo Civil no ano de 2015.
A relação jurídico tributária sofre influência direta da relação processual, visando a garantia da relação de direito material existente, havendo um liame entre as garantias processuais e garantias materiais, como fundamento de matriz constitucional, entretanto, não se confundem.
A importância também se mostra necessária na medida em que a legislação tributária sofreu ao longo do tempo significantes alterações legislativas e até mesmo mudanças de entendimento advindo de precedentes nas mais altas cortes do país, impactando a relação processual advinda de tal matéria.
Tais alterações legislativas não são capazes de acompanhar a dinamicidade do procedimento aptos a dar efetividade ao processo, seja administrativo, seja judicial, diante da variedade de conceitos e institutos próprios do direito tributário.
O direito processual – Código de Processo Civil – viabiliza e estimula a solução das lides em tempo razoável, com efetividade, buscando critérios jurídicos que assegurem a realização da justiça em seu sentido amplo, assim o uso desses critérios para o direito material é necessário principalmente no que se refere a unicidade do sistema jurídico.
A efetividade do direito material consagrada na Constituição Federal é viabilizada pelo direito processual, através de sua instrumentalização e aplicação ao processo dos princípios constitucionais, entre eles a igualdade de tratamentos entre as partes, com a possibilidade de solução consensual dos conflitos, além do reforço do primado dos princípios da Administração Pública, publicidade e fundamentação como, duração razoável do processo, cooperação, proporcionalidade, a razoabilidade, a legalidade, a publicidade e a eficiência e, principalmente, a obediência do princípio do contraditório e da ampla defesa.
A doutrina e a jurisprudência já direcionavam no sentido de que a disciplina das relações processuais fosse buscada, na maioria das vezes diretamente nas normas e princípios inseridos da Constituição Federal, refletindo na concretização da segurança jurídica.
Indiscutivelmente o Código de Processo Civil deve ser aplicado nas execuções fiscais de forma subsidiária ou supletiva.
Todavia, com a promulgação do Código de Processo Civil no ano de 2015, o legislador primou pela efetivação da tutela jurisdicional do direito processual para a concretização do direito material, tal qual previsto no artigo 6º, do Código de Processo Civil, prescrevendo a cooperação entre as partes como dever (Brasil, 2015).
Neste sentido Cássio Scarpinella Bueno (2015):
(…) a cooperação prevista no dispositivo em comento deve ser praticada por todos os sujeitos do processo. Não se trata, portanto, de envolvimento apenas entre as partes (autor e réu), mas também de eventuais terceiros intervenientes (em qualquer umas das diversas modalidades de intervenção de terceiros), do próprio magistrado de auxiliares de Justiça e, evidentemente, do próprio Ministério Público quando atue na qualidade de fiscal da ordem jurídica.
A concretização do direito material no âmbito tributário diz respeito a obrigação tributária que vai desde o nascimento da obrigação tributária até a extinção pelas causas especificadas na legislação.
Assim, o direito processual deve servir como substrato ao direito material e não se sobrepor ao direito material.
4. DA RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA – CONTRIBUINTE E RESPONSÁVEL TRIBUTÁRIO
Antes de iniciarmos as reflexões a respeito dos aspectos processuais da Súmula 392 do STJ, é importante ter noção do que significa o termo responsabilidade tributária dentro do ordenamento jurídico.
Com efeito, o vocábulo responsabilidade também possui sua vaguidade e ambiguidade, e, no entanto, necessita um aprofundamento das normas jurídicas consagradas na Constituição Federal e na Legislação Complementar, a fim de extrair o conteúdo semântico que pretendeu o legislador no momento de sua instituição.
Nas lições de Paulo de Barros Carvalho:
Sujeito passivo da relação jurídico tributária é a pessoa – sujeito de direitos- física ou jurídica, privada ou pública de quem se exige o cumprimento da prestação pecuniária, nos nexos obrigacionais; e insuscetível de avaliação patrimonial, nas relações que vinculam meros deveres instrumentais ou formais. Este elemento do vínculo ganha foros de determinação, igualmente, com o procedimento subsuntivo que a ocorrência do fato propicia (Carvalho, 2009, p.200).
Contribuinte é a pessoa que realizou o fato jurídico tributário e, que cumulativamente encontra-se no polo passivo da relação obrigacional (Ferragut, 2005, p.29-30).
A responsabilidade tributária nada mais é do que um fenômeno jurídico que o contribuinte original deixa de ocupar o polo passivo de determinada relação jurídico tributária para dar lugar a outro sujeito de direito, numa relação de direito material e processual, a modificação se dá por alguma espécie já prevista na lei e não nasce necessariamente de um fato ilícito, mas sim um fato que a lei escolheu para ser considerado fato jurídico tributário e fazer parte da relação jurídico-tributária.
Maria Rita Ferragut assim define:
é norma jurídica deonticamente incompleta (norma lato sensu), de conduta, que, a partir de um fato não tributário, implica a inclusão do sujeito que o realizou no critério pessoal passivo de uma relação jurídico tributária.
A responsabilidade é proposição que tem condão de alterar a norma individual concreta que constitui o crédito tributário, sempre que esta norma (a de constituição) tiver inicialmente previsto um outro sujeito passivo da relação (…) O responsável diferencia-se do contribuinte por ser necessariamente um sujeito qualquer (i) que não tenha praticado o evento descrito no fato jurídico; e (ii) disponha de meios para ressarcir o tributo pago por conta de fato praticado por outrem (Ferragut, 2005, p.34).
A norma máxima, a Constituição Federal já possui todos os dados para identificar o sujeito passivo, por meio de análise de seu texto (Becho, 2000, p. 78). A Lei Complementar – o Código Tributário Nacional -, por sua vez, somente normatiza a responsabilidade de sucessores, terceiros e infratores.
Compactuamos com esse entendimento, pois não há possibilidade de inovar no campo da sujeição tributária que já se encontra delimitada no âmbito do texto constitucional e infraconstitucional, ainda que implícito, devendo o intérprete efetuar tão somente a subsunção da norma geral e abstrata a norma individual concreta.
O artigo 121 do Código Tributário Nacional afirma que o sujeito passivo da obrigação tributária principal pode ser tanto o contribuinte, quanto o responsável[4]. A pessoa que se encontra no polo passivo da relação jurídica é o sujeito passivo, de tal forma que a hipótese de incidência está sempre ligada a alguém que se vincula na ação exacional, juridicizando-a.
Assim, realizada a hipótese de incidência, irradia-se a relação jurídica tributária, fenômeno este de tal importância posto que envolve a materialidade de certo tributo que determina a obrigação tributária e todos seus elementos.
Consequentemente se funda no título executivo buscando a tutela jurisdicional para o adimplemento do crédito tributário da Fazenda Pública.
O artigo 128 do mesmo Código estabelece prescrição geral para a responsabilidade tributária e expressamente prevê que o legislador poderá estabelecer que terceira pessoa vinculada ao fato gerador da obrigação tributária possa ser responsável pelo crédito tributário[5].
Assim por razões que facilitem ao Fisco, seja auxiliando na arrecadação tributária e na fiscalização, seja por comodidade ou política fiscal, evitando de tal forma a evasão fiscal e consequentemente garantindo a arrecadação tributária para a mantença das despesas públicas, o legislador trasladou a responsabilidade para terceiros que não integram originariamente a relação jurídica tributária.
Existem duas modalidades de sujeição passiva indireta, a responsabilidade tributária por transferência e a responsabilidade tributária por substituição.
A transferência de responsabilidade, possui três hipóteses: solidariedade, sucessão e responsabilidade, das quais não iremos aprofundar em cada uma de suas modalidades, mas, sinteticamente, pode-se dizer que ocorre quando o contribuinte deixa de ser o devedor original do tributo, e cede lugar a outro desde que a lei assim o permita, com a possibilidade de vir a ser subsidiariamente e solidariamente responsável.
Assim são os casos em que há sucessão causa mortis, sucessão empresarial, responsabilidade dos sócios, terceiros, e empregados, sendo cada qual um tipo de responsabilidade que a própria lei prescreve.
Importante mencionar que ela opera independente da inadimplência do sujeito passivo principal, pois a subsunção é efetuada de acordo com as disposições legais.
Muitas são as possibilidades e dependerá da análise da responsabilidade tributária que está classificada, bem como da relação processual, dependendo de vários fatores.
5. O CONTEXTO DA SÚMULA 392 DO STJ
Está positivado no ordenamento jurídico brasileiro a permissão da substituição da Certidão de Dívida Ativa no processo executivo fiscal, visando a economia processual, a efetividade da tutela jurisdicional e a razoável duração do processo, consubstanciando um direito subjetivo da Fazenda Pública para o cumprimento de um bem maior que é o interesse público.
Acontece que nos julgados em referência, o Superior Tribunal de Justiça, consolidou o entendimento de que é permitida a substituição da certidão de dívida ativa somente para correção de erro formal e material, sendo vedada a alteração do polo passivo da ação executiva fiscal, entendendo que o lançamento fiscal é imutável e somente poderia ser modificado nas hipóteses descritas no artigo 149 do Código Tributário Nacional, desde que a Fazenda Pública tenha a seu favor o prazo decadencial.
É assente o entendimento de que se houver o erro no cálculo, consubstanciando em excesso no valor cobrado, é possível a substituição do título executivo para a correção desse valor, desde que possa ser feito por meros cálculos matemáticos.
Neste cenário, o Tribunal de Justiça por ocasião do julgamento da arguição de inconstitucionalidade n. 0170909-61.2012.8.26.0000, que discorreu a respeito da inconstitucionalidade dos artigos 85 e 96 da Lei Estadual 6374/89, decidiu que os juros praticados pelo Fisco Paulista eram inconstitucionais e, por tal razão, deveria ser utilizada a taxa Selic para que não houvesse excesso na cobrança daquelas execuções fiscais[6].
Na maioria dos processos em que essa matéria é alegada, o juiz determina a substituição da CDA simplesmente para corrigir o cálculo, adequando-o à taxa Selic, sempre com base no entendimento da Súmula 392 do STJ.
Eis a ementa do Recurso Especial n. 902357/RS, que serviu como precedente para o entendimento sumular, cujo relator foi o Ministro Luiz Fux:
A Lei de Execução Fiscal exige que a CDA contenha os mesmos elementos
do Termo de Inscrição (art. 2º, § 6º) e autoriza que o preparo e numeração do referido título por processo manual, mecânico ou eletrônico (art. 2º, § 7º). O § 8º do supracitado dispositivo legal, dispõe ainda que, enquanto não houver decisão de primeira instância, a CDA pode ser emendada ou substituída, assegurando-se ao executado a devolução do prazo para embargos.
Deveras, a inscrição da dívida ativa somente gera presunção de liquidez e certeza na medida que contenha todas as exigências legais, inclusive, a indicação da natureza do débito e sua fundamentação legal, bem como a forma de cálculo de juros e de correção monetária.
A finalidade desta regra de constituição do título é atribuir à CDA a liquidez e certeza inerentes aos títulos de crédito, o que confere ao executado elementos para apurar encargos, obstando execuções arbitrárias.
Por isto que o art. 203 do CTN comina pena de nulidade da inscrição e da respectiva CDA pelo descumprimento desses requisitos legais.
In casu, verifica-se que CDA embasadora do executivo fiscal engloba vários exercícios num só, sem que haja discriminação do principal e dos consectários legais de cada ano, o que impossibilita o exercício constitucionalmente assegurado da ampla defesa, posto dificultar a exata compreensão do quantum exeqüendo. Dessarte, depreende-se que a CDA em comento não atende os requisitos dispostos no art. 202 do CTN. […],
Não obstante, verifica-se que, nos termos do art. 2º, § 8º, da Lei n. º 6.830/80, ‘até a decisão de primeira instância, a Certidão de Dívida Ativa poderá ser emendada ou substituída, assegurada ao executado a devolução do prazo para embargos.
Neste ponto, a doutrina e a jurisprudência da Primeira Seção desta Corte Superior são acordes no sentido de que a substituição ou emenda da CDA pode ser efetivada pela Fazenda Pública até a prolação da sentença dos embargos à execução. […]
In casu, à Fazenda Municipal era facultado emendar ou substituir o título executivo até a prolação da sentença que acolheu os embargos à execução fiscal; quedando-se inerte, opera-se a fortiori a preclusão temporal.”
“[…] o agravante pugna pela reconsideração da decisão agravada, defendendo ser possível a alteração da Certidão da Dívida Ativa, antes da prolação da sentença de primeiro grau de jurisdição, para fazer constar como executado o adquirente do imóvel.
Afirma que ‘deve prevalecer no presente caso o entendimento deste eg. STJ quanto à hipótese prevista pelo art. 135, do CTN – no sentido de ser possível a substituição do pólo passivo da execução fiscal, independente de erro material, apenas mediante a exigência da prova da corresponsabilidade (…) (Brasil, 2007).
No entendimento da Corte Superior a Certidão de Dívida Ativa somente poderia ser emendada e substituída nos casos em que constatada alguma deficiência no título executivo e o momento de sua substituição é questão meramente processual, pois teve em vista a decisão de mérito proferida.
Neste momento processual é que será oportunizado ao contribuinte a sua oposição ao título executivo cuja pretensão fazendária se concretiza (unilateralidade e com presunção de legitimidade e certeza), oportunidade que não tinha tido até aquele momento, como obediência ao princípio da ampla defesa.
Outro argumento utilizado para aplicação da Súmula 392 do Superior Tribunal de Justiça é que ele acarreta a modificação do próprio lançamento, pois a substituição do título acarretaria a colocação de uma certidão diferente daquela tida inicialmente, com a completa alteração de todos os elementos da regra matriz de incidência tributária.
A ser mantida a exigência do referido entendimento sumulado, operará a decadência, que é o direito de constituir o crédito dentro do prazo quinquenal, pois necessitaria de um outro lançamento em face do responsável, com nova constituição e um novo procedimento administrativo, impondo o ajuizamento de uma nova ação de execução fiscal contra o responsável.
Tal conduta mitiga o princípio da efetividade da tutela jurisdicional, do acesso à justiça, devido processo legal e principalmente da duração razoável do processo.
6. DO CONFLITO ENTRE A SÚMULA 392 E OS ARTIGOS 131 A 134 DO CTN
No âmbito do Tribunal de Justiça do estado de São Paulo tem sido negado à Fazenda Pública o redirecionamento da execução fiscal com base na Súmula 392, vedando a alteração do polo passivo:
Execução Fiscal- Município de Itapetininga- IPTU e Taxas- Exercícios de 2009 a 2012- Ação distribuída em dezembro de 2014 em face do executado já falecido- Impossibilidade de redirecionamento em face dos herdeiros- Inteligência da Súmula 392 do STJ- Sentença Mantida- Recurso Improvido (São Paulo, 2018)
EXECUÇÃO FISCAL. IPVA de 2010. Execução ajuizada em maio de 2012 contra empresa que tinha sido incorporada em setembro de 2004. Empresa inexistente. Ilegitimidade passiva sem possibilidade de correção, também por não caber direcionar a execução contra a incorporadora à falta de título executivo em seu nome. Súmula 392 do STJ do STJ. Processo extinto por ilegitimidade passiva. Honorários advocatícios que são majorados, em razão do recurso, para quinhentos reais, considerando o valor da execução, de R$ 1.024,18. Recurso não provido, com determinação
IPVA. Execução fiscal Ilegitimidade passiva Executada incorporada Alteração do polo passivo Impossibilidade (Súmula nº 392 do STJ). Extinção por ilegitimidade passiva de rigor Decisão reformada em 2ª instância para acolhimento dos embargos à execução. RECURSO PROVIDO (São Paulo, 2017).
Neste sentido, atualmente é dificultoso à Fazenda Pública requerer a alteração do polo passivo de uma execução de IPTU ou ISS, por exemplo, ainda que fundada em prova material e apta a corroborar a alegada alteração, pois como o responsável não consta na Certidão de Dívida Ativa inicialmente e contra ele não há título exequendo, não deve haver execução.
A aplicação indiscriminada da súmula gera confusão, de maneira a impedir o redirecionamento e a consequente alteração no polo passivo, tendo em vista a expressa previsão legal no âmbito do direito material a regulamentar a matéria.
Importante registrar que a base legal para a responsabilidade tributária está prevista no capítulo V- Da Responsabilidade Tributária-, especificamente nos artigos 128, 130 a 135 do Código Tributário Nacional.
Leciona Renato Lopes Becho (2000, p. 78):
(…) em uma eventual ação de cobrança (execução fiscal), pode o sujeito ativo promovê-la em face do novo proprietário, do nu proprietário ou do possuidor, sem que isso insurjam essas pessoas. Os antigos serão substituídos processualmente pelos novos. Lembremo-nos que a tributação diferenciada é sobre a propriedade. Quem a detém recebe os direitos e os deveres correlatos, inclusive os tributários. Se os tributos sobre essa propriedade tiverem sido recolhidos, com prova no título de quitação, o adquirente se exime de responsabilidade, não porque agiu com cautela, mas porque possui a prova de quitação.
A substituição processual é aquela que retira do contribuinte do vínculo obrigacional primordialmente existente, assume o responsável (substituto) a condição de devedor como único ocupante do polo passivo daquela demanda.
O adquirente ou o remitente do bem passa a ser responsável pelos fatos geradores até a data de sua aquisição e a partir de então tem relação direta com a hipótese de incidência prevista na lei, ocupando consequentemente o polo passivo da ação executiva fiscal.
Assim como ocorreu uma substituição na titularidade dos bens ensejadores da tributação, houve uma substituição processual para eventuais efeitos de cobrança dos créditos tributários (Becho, 2000, p. 132).
Outro caso de substituição está traçado no inciso II e III do artigo 131 e se refere ao falecimento do sujeito passivo principal, devendo a obrigação tributária ser direcionada em face dos sucessores[7], por óbvio, até porque não há possibilidade legal no nosso ordenamento jurídico de um falecido ser titular de direitos e com capacidade de ser parte em processo judicial.
E no caso da obrigação tributária, dever haver o processo de cobrança dos tributos delineados nos autos de ação de execução fiscal em face dos sucessores e cônjuge meeiro e em caso de não ter havido a partilha e a adjudicação, pelo espólio.
A regra, no entanto, é aquela que a aquisição de bens imóveis, nos termos do artigo 130 e artigo 131 geram responsabilidade tributária para os adquirentes.
Segundo panorama legal dos artigos que se referem a responsabilidade tributária de terceiros, denota-se que o legislador escolheu diversas pessoas vinculando-as a obrigação tributária, assim resta saber como pode se dar o desenvolvimento da vinculação dessas pessoas se inicialmente não faziam parte do polo passivo da ação de execução fiscal.
O Código Tributário Nacional reconhece em alguns casos a possibilidade de representação, como garantia de execução forçada do crédito, assim como os casos de os pais serem responsáveis pelos tributos devidos pelos seus filhos menores[8].
Renato Lopes Becho entende:
(…) a norma que determinou a responsabilidade tributária dos pais no Código Tributário Nacional (artigo 134, I) é de todo desnecessária na medida em que se não existisse, não alteraria absolutamente nada, já que aplicaríamos o artigo 84, do Código Civil e teríamos os mesmos efeitos(…) essa impossibilidade é jurídica. Se fosse econômica transformaria as pessoas catalogadas nos diversos incisos em “contribuintes por substituição”. Em outras palavras, seria dizer: se o contribuinte não puder arcar com o peso econômico do tributo, o recolhimento do dever legal recairá sobre as pessoas arroladas no artigo 134, do Código Tributário Nacional (Becho, 2000.p. 152).
Assim, seu entendimento é no sentido de que o responsável neste caso é o garantidor fiduciário do crédito tributário, não participando da relação jurídico tributária proveniente da subsunção, pois ocorre depois o fato gerador.
Visando a garantia do credor, o legislador instituiu os responsáveis tributários, que originariamente não constam da relação tributária antes do nascimento do crédito tributário, no entanto, diante dos requisitos indicados na Lei Complementar, tais como excesso de ato dos limites do exercício, pátrio poder, administrativo, culminou-se o inadimplemento do tributo.
O legislador foi explícito ao afirmar que a responsabilidade desses terceiros é pessoal, exclusivamente do responsável e diante da prática de qualquer dos atos ilícitos discriminados no artigo 135 do Código Tributário Nacional[9].
De tal maneira, todas as normas de responsabilidade intrometem modificações no critério pessoal passivo da obrigação tributária, cujo resultado variará a depender da espécie ou da característica da responsabilidade de que se trate (Darzé, 2010).
7. DA OBEDIÊNCIA AOS PRINCÍPIOS DO DEVIDO PROCESSO LEGAL, CONTRADITÓRIO E AMPLA DEFESA
Apresentadas as premissas do direito material, entendemos que é possível o redirecionamento da ação de execução fiscal, mas não pode ser de maneira automática sob o pretexto de valer-se do processo de execução fiscal e das prerrogativas que a Fazenda Pública possui para redirecionar a cobrança do crédito tributário.
Após devidamente cientificado o sujeito passivo ou o responsável tributário, deve necessariamente resultar em reabertura de prazo para apresentação de defesa de modo a adequar aos princípios processuais.
Contudo, relatada norma exigirá que o exegeta efetue a interpretação sistemática do ordenamento jurídico para entender o sentido percursor, a fim de extrair elementos e suas relações-lógico formais e conceber a aplicabilidade ao caso concreto.
Primordialmente o uso dos institutos de direito processual se mostram capazes de direcionar e apontar o caminho a ser seguido, assim como no processo de cognição onde se busca a identificação do responsável, um procedimento prévio de aferição de responsabilidade, munindo-se de título hábil, demonstrando a obrigação e a condição de mostrá-la ao Poder Judiciário.
Para que haja obediência aos princípios do contraditório e ampla defesa, necessário se faz seguir todos os trâmites do devido processo legal e neste sentido ao requerer o redirecionamento a outra pessoa que não seja parte integrante inicialmente da execução fiscal, deve-se ater a todos os caminhos legais para se ter um processo justo e adequado.
No caso, que se permita a “constitucionalização” do devido processo legal a ensejar o redirecionamento, a substituição da Certidão de Dívida Ativa e ao final o recebimento do crédito tributário.
Cássio Scarpinella Bueno declara que:
É um princípio, destarte, de conformação da atuação do Estado a um especial (e preconcebido) modelo de agir. O processo deve ser devido porque, em um estado de direito, não basta que o Estado atue de qualquer forma, mas deve atuar de acordo com as regras preestabelecidas e que assegurem, amplamente, que os interessados na solução da questão levada ao judiciário exerçam todas as possibilidades de ataque e de defesa que lhe pareçam necessárias, isso é de participação. O princípio do devido processo legal, neste sentido deve ser entendido como o princípio regente da atuação do Estado Juiz, reconhecendo o direito lesionado ou ameaçado, crie condições concretas de sua reparação ou imunização correspondente (Bueno, 2015, p. 44).
Assim substancialmente há pressupostos no direito material para que se proceda o redirecionamento, no entanto, sendo certo que não basta a Fazenda Pública solicitar o redirecionamento muitas vezes sem provas robustas do fato, tornando muitas vezes uma prática rotineira, pelo simples fato de não encontrarem bens passíveis de penhora por parte do contribuinte originário.
À luz dos princípios fundamentais da Constituição Federal, notadamente o princípio do contraditório e da ampla defesa e com a nova dinâmica do regramento do processo civil consubstanciada no artigo 9º do CPC, de que nenhuma decisão deve ser proferida sem que uma das partes sejam ouvidas, possibilita-se que o contribuinte indicado pelo ente fazendário se manifeste em pleno contraditório. Antes que seja proferida qualquer decisão judicial, em obediência inclusive ao devido processo legal.
Isso certamente deve refletir inequivocadamente na atuação da Fazenda Pública que, nestes casos, deve indicar com clareza e provas robustas a indicação do terceiro, o qual possibilitará ao indicado condições efetivas e concretas de responder as imputações que lhe são dirigidas, como comando de exercer a ampla defesa.
A abordagem das garantias previstas constitucionalmente deve dar a certeza do direito, indicando um caminho justo com previsibilidade de acontecimentos futuros, consubstanciando na concretização da segurança jurídica.
Em outras palavras, a segurança jurídica, que significa valor deve trazer estabilidade da ordem normativa, com a máxima objetividade e clareza possível dos textos legais e a impossibilidade de mudança das regras do jogo, principalmente quando se invade patrimônio alheio, sem a devida cautela, muitas vezes até prejudicando o ato jurídico perfeito, o direito adquirido e a coisa julgada.
A segurança jurídica, portanto, prima pela manutenção do sistema jurídico de forma estável, afastando subjetividades dos agentes envolvidos na elaboração e aplicação dos textos normativos justamente para que as regras do jogo não sejam passíveis de mudanças arbitrárias. Esse valor protege, em última instância, o patrimônio privado, o ato jurídico perfeito, o direito adquirido e a coisa julgada.
A história já nos ensinou que o Estado Democrático de Direito só existe quando há uma ordem jurídica estável, fundamentada em direitos garantidos por diversos meios, em busca à concretização da justiça, como princípio constitucional basilar.
Não há dúvidas, portanto, a tributação instituída pelo Estado não pode se afastar dos limites previstos na própria Constituição Federal, para assim o direito possa exercer sua função gerar confiança nas relações intersubjetivas. Nem poderia ser diferente, já que o direito positivo está pautado na segurança jurídica, cabendo ao exegeta, através da interpretação e aplicação das normas constitucionais, objetivar a efetiva prestação jurisdicional.
Por via de consequência, a vedação contida na Súmula 392 STJ poderá mitigar a atuação da Fazenda Pública, causando danos, na medida em que inviabilizará a persecução do crédito tributário pelas vias legais e procedimentais.
De outro lado, prestigiando o devido processo legal e a efetividade da tutela jurisdicional deve a Fazenda Pública se equipar de provas contundentes a fim de chamar o terceiro ao processo para defender-se e alegar matérias que entendem cabíveis nestes casos, demonstrando ao juiz a necessidade do redirecionamento e a consequente alteração do polo passivo.
8. CONCLUSÃO
Partimos da premissa que há possibilidade de alteração do polo passivo e, naturalmente a substituição da Certidão de Dívida Ativa, ensejando inclusive a revisão do entendimento do Superior Tribunal de Justiça, consolidado na Súmula 392.
Neste aspecto, assim que constatada qualquer uma das hipóteses previstas nos artigos 128, 130 a 134, do Código Tributário Nacional, a Fazenda Pública deve se equipar de elementos probatórios a permitir a alteração do polo passivo da execução para legitimar a mudança.
Diante das regras de responsabilidade supracitadas estará legitimada a Fazenda Pública a requerer a cobrança dos tributos dos responsáveis tributários.
A prova é uma das condições essenciais para que se demonstra ao juiz a ocorrência da responsabilidade de terceiros e tem uma enorme importância no processo tributário.
Entendemos que não será alterado qualquer elemento da regra matriz tributária, mas sim, de maneira pragmática e subjetiva integrará o responsável no polo passivo da ação executiva fiscal.
Assim que deferido o redirecionamento ao sujeito responsável em consonância com a previsão do direito material previsto na lei complementar, deverá o magistrado efetuar a citação do sujeito indicado para integrá-lo à lide em obediência ao comando constitucional do contraditório e ampla defesa e então efetuar a substituição da Certidão de Dívida Ativa.
Com essas premissas, o indicado pode, em nome próprio, arguir nesse momento qualquer matéria de defesa com base nas novas informações trazidas como prova de sua incursão no polo passivo pela Fazenda Pública, com direito a ampla defesa e contraditório e todos os recursos a ele inerentes.
Todos os requisitos necessários para que haja uma relação processual deve existir a partir do momento em que a Fazenda Pública indique um sujeito diverso para integrar o polo passivo da execução fiscal, como as condições de ação e satisfeitos todos os requisitos processuais, pretendendo receber do Poder Judiciário uma tutela jurisdicional.
REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS
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SÃO PAULO. Tribunal de Justiça. Arguição de Inconstitucionalidade n. 0170909-61.2012.8.26.0000 – Relator: Paulo Dimas Mascaretti, 2013.
SÃO PAULO. Tribunal de Justiça. Apelação n. 1001905-59.2015.8.26.0014-TJSP– Relatora: Des. Isabel Cogan. 2017.
SÃO PAULO. Tribunal de Justiça. Apelação n. 0010619-70.2014.8.26.0269, Relator: Des. Rezende Silveira. 2018.
APÊNDICE – NOTA DE RODAPÉ
3. BRASIL. Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 – Art. 203. A omissão de quaisquer dos requisitos previstos no artigo anterior, ou o erro a eles relativo, são causas de nulidade da inscrição e do processo de cobrança dela decorrente, mas a nulidade poderá ser sanada até a decisão de primeira instância, mediante substituição da certidão nula, devolvido ao sujeito passivo, acusado ou interessado o prazo para defesa, que somente poderá versar sobre a parte modificada.
4. Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária. Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se: I – contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador; II – responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação decorra de disposição expressa de lei.
5. Art. 128. Sem prejuízo do disposto neste Capítulo, a lei pode atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação.
6. SÃO PAULO. Tribunal de Justiça. Arguição de Inconstitucionalidade n. 0170909-61.2012.8.26.0000 – Relator: Paulo Dimas Mascaretti.2013 – Ementa: INCIDENTE DE INCONSTITUCIONALIDADE – Arts. 85 e 96 da Lei Estadual n° 6.374/89, com a redação dada pela Lei Estadual n° 13.918/09 – Nova sistemática de composição dos juros da mora para os tributos e multas estaduais (englobando a correção monetária) que estabeleceu taxa de 0,13% ao dia, podendo ser reduzida por ato do Secretário da Fazenda, resguardado o patamar mínimo da taxa SELIC – Juros moratórios e correção monetária dos créditos fiscais que são, desenganadamente, institutos de Direito Financeiro e/ou de Direito Tributário – Ambos os ramos do Direito que estão previstos em conjunto no art. 24, inciso I, da CF, em que se situa a competência concorrente da União, dos Estados e do DF – §§ Iº a 4° do referido preceito constitucional que trazem a disciplina normativa de correlação entre normas gerais e suplementares, pelos quais a União produz normas gerais sobre Direito Financeiro e Tributário, enquanto aos Estados e ao Distrito Federal compete suplementar, no âmbito do interesse local, aquelas normas – STF que, nessa linha, em oportunidades anteriores, firmou o entendimento de que os Estados-membros não podem fixar índices de correção monetária superiores aos fixados pela União para o mesmo fim (v. RE n” 183.907-4/SP e ADI n° 442) – CTN que, ao estabelecer normas gerais de Direito Tributário, com repercussão nas finanças públicas, impõe o cômputo de juros de mora ao crédito não integralmente pago no vencimento, anotando a incidência da taxa de 1% ao mês, “se a lei não dispuser de modo diverso” – Lei voltada à regulamentação de modo diverso da taxa de juros no âmbito dos tributos federais que, destarte, também se insere no plano das normas gerais de Direito Tributário/Financeiro, balizando, no particular, a atuação legislativa dos Estados e do DF – Padrão da taxa SELIC que veio a ser adotado para a recomposição dos créditos tributários da União a partir da edição da Lei n° 9.250/95, não podendo então ser extrapolado pelo legislador estadual – Taxa SELIC que, por sinal, já se presta a impedir que o contribuinte inadimplente possa ser beneficiado com vantagens na aplicação dos valores retidos em seu poder no mercado financeiro, bem como compensar o custo do dinheiro eventualmente captado pelo ente público para cumprir suas funções – Fixação originária de 0,13% ao dia que, de outro lado, contraria a razoabilidade e a proporcionalidade, a caracterizar abuso de natureza confiscatória, não podendo o Poder Público em sede de tributação agir imoderadamente – Possibilidade, contudo, de acolhimento parcial da arguição, para conferir interpretação conforme a Constituição, em consonância com o julgado precedente do Egrégio STF na ADI n° 442 – Legislação paulista questionada que pode ser considerada compatível com a CF, desde que a taxa de juros adotada (que na atualidade engloba a correção monetária), seja igual ou inferior à utilizada pela União para o mesmo fim – Tem lugar, portanto, a declaração de inconstitucionalidade da interpretação e aplicação que vêm sendo dada pelo Estado às normas em causa, sem alterá-las gramaticalmente, de modo que seu alcance valorativo fique adequado à Carta Magna (art. 24, inciso I e § 2º) – Procedência parcial da arguição.
7. Art.131 (…) II- O sucessor a qualquer título e o cônjuge meeiro, pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da partilha ou adjudicação, limitada esta responsabilidade ao montante do quinhão, do legado ou da meação. III- o espólio, pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da abertura da sucessão.
8. Art. 134 (…) I- os pais, pelos tributos devidos por seus filhos menores.
9. Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos: I – as pessoas referidas no artigo anterior; II – os mandatários, prepostos e empregados; III – os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado.
[1] Doutoranda – Pós-Graduação- Stricto sensu- PUC-SP- Pontifícia Universidade Católica – (em curso) – Direito Constitucional e Processual Tributário. Mestre – Pós-Graduação- Stricto sensu- PUC-SP- Pontifícia Universidade Católica -Direito Constitucional e Processual Tributário. Especialista- Pós-Graduação- Lato sensu- EPDEscola Paulista de Direito Tributário. Bacharel em direito- Faculdades Integradas de Itapetininga. ORCID: https://orcid.org/0000-0002-8881-3967. Currículo Lattes: http://lattes.cnpq.br/4140423271829159.
[2] Oriental. Doutora e Mestre – Pós-Graduação- Stricto sensu- PUC-SP- Pontifícia Universidade Católica. Atualmente é Vice Coordenadora da Pós-Graduação Stricto Sensu (Mestrado/Doutorado) do Núcleo de Direito Constitucional e Processual Tributário da PUC/SP, Professora de Direito Tributário e Processo Tributário da graduação e pós-graduação do Mestrado e Doutorado da PUC/SP, Ex-Juíza Contribuinte do Tribunal de Impostos e Taxas do Estado de São Paulo (TIT/SP) por 6 anos, Membro efetivo da Comissão da OAB de Direito Tributário, Ex-Membro efetivo da Comissão da OAB de Contencioso Administrativo Tributário. Economista pela FAAP. Sócia do escritório Bonfá de Jesus Advogados. Tem experiência na área de Direito, com ênfase em Direito Tributário. Autora do livro: Manual de Direito e Processo Tributário, 5a edição, ed. Thomson Reuters-Revista dos Tribunais, 2019. ORCID: https://orcid.org/0000-0002-3152-7839. Currículo Lattes: http://lattes.cnpq.br/8302310539840338.
Material recebido: 23 de fevereiro de 2024.
Material aprovado pelos pares: 15 de outubro de 2024.
Material editado aprovado pelos autores: 21 de outubro de 2024.